Содержание
Добавить в «Нужное»
Обновление: 3 апреля 2017 г.
Российские организации вправе без ограничений открывать валютные счета в банках, имеющих соответствующую лицензию. Наличие у российской организации валютного счета, на котором числятся денежные средства, влечет необходимость периодической переоценки валютных остатков на нем вне зависимости от тех целей, для которых он открывался. Это обусловлено тем, что все обязательства на территории нашей страны исполняются в рублях. В национальной валюте России ведется и учет: как бухгалтерский, так и налоговый. Рассмотрим особенности такой переоценки в разрезе бухгалтерского и налогового учета.
Переоценка валюты в бухгалтерском учете
Вне зависимости от того, в валюте какого иностранного государства резидент открыл счет в российском банке, он обязан вести учет в соответствии с российским законодательством.
Как уже было указано выше, российский рубль является единственной денежной единицей, в которой российским организациям и предприятиям надлежит вести бухгалтерский учет. Следовательно, имеющаяся на счетах соответствующего лица валюта подлежит пересчету в национальную валюту РФ по установленному ЦБ курсу.
Как правило, сроки для переоценки валютных средств таковы:
- дата совершения операции;
- последний день месяца.
Именно на эти даты и осуществляется пересчет по соответствующему курсу, установленному ЦБ на эту дату.
Пересчет необходимо осуществлять в отношении как поступившей на счет валюты, так и дебиторской задолженности.
Колебания курса российской национальной валюты по отношению к курсу валют зарубежных государств неизбежно повлечет возникновение курсовой разницы, которая выявится в виде конкретной суммы по результатам произведенной переоценки валюты.
Результат пересчета может быть:
- с положительной разницей. В этом случае разница учитывается в прочих доходах;
- с отрицательной разницей. В этом случае разница относится в учете на прочие затраты.
При переоценке валютных остатков в учете делаются проводки:
- при положительной разнице: Дт 57- Кт 91-1;
- при отрицательной разнице: Дт 91-2 – Кт 57.
Правила рассматриваемой переоценки целесообразно отразить в учетной политике организации.
Переоценка валютных остатков в налоговом учете
Пересчитывать валюту необходимо и в целях налогового учета.
Сроки переоценки в налоговом учете не отличаются от бухгалтерского учета, пересчет производится аналогичным образом:
- либо переоценка на день осуществления операции;
- либо переоценка валюты на конец месяца.
В результате проведенной переоценки за счет волатильности курса рубля возникает:
- либо положительная разница. В этом случае разница учитывается во внереализационных доходах. Возникновение внереализационных доходов влечет увеличение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу в связи с применением «упрощенки»;
- либо отрицательная разница. В этом случае разница учитывается в составе внереализационных затрат при расчете налога на прибыль. В расчете «упрощенки» отрицательная разница от переоценки валютных ценностей не учитывается (Письмо Минфина от 25.07.2012).
Таким образом, приходим к выводу, что переоценка валюты в бухгалтерском и налоговом учете имеет большое значение, т.к. влечет фиксирование возникновения на определенную дату дополнительных доходов или расходов (в зависимости от того, с каким результатом исчислена курсовая разница).
Курсы валют по отношению к рублю, установленные ЦБ на конкретную дату, являются основой для расчета переоценки валютных средств как в налоговом, так и бухгалтерском учете.
Пример положительной курсовой разницы
(В примере используются условные значения курсов валют).
На расчетном счете организации находится сумма в 1 000 EUR, которая была приобретена в январе 2019 года по курсу 212 тенге. Рыночный курс на дату приобретения составил 210 тенге.
Приобретение иностранной валюты оформляется при помощи документа Платежный ордер (поступление денежных средств) с видом операции Приобретение иностранной валюты.
В марте 2019 года организация приобрела еще 1 000 EUR, по курсу 252 тенге. Рыночный курс на дату приобретения составил 250 тенге.
При втором приобретении валюты, остаток валютной суммы на счете переоценивается, в результате чего образуется положительная курсовая разница в размере 40 000 тенге (1 000*(250-210)).
Пример отрицательной курсовой разницы
В апреле поставщику произведена оплата в валюте в размере 1 000 EUR. Оплата отражена документом Платежное поручение (исходящее) с видом операции Оплата поставщику. Курс в момент оплаты составил 220 тенге за 1 EUR.
При проведении документа, остаток валютных средств переоценен по новому курсу. Так как курс оказался ниже курса последней переоценки, это привело к образованию отрицательной курсовой разницы в размере 60 000 тенге: (2000*(250-220)).
Итоговое значение курсовой разницы в ФНО 100.00
Итого в отчетном периоде размеры курсовых разниц составили:
- положительная курсовая разница — 40 000 тенге;
- отрицательная курсовая разница — 60 000 тенге.
Так как величина отрицательной курсовой разницы превышает положительную курсовую разницу на 20 000 тенге, данное превышение является расходами по курсовой разницы и относится на вычет по корпоративному подоходному налогу.
В ситуации, когда положительная курсовая разница превышает отрицательную курсовую разницу, превышение отражается в составе совокупного годового дохода.
Курсовая разница – это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате и рублевой оценкой этих актива или обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде.
Также курсовая разница — это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.
Таким образом, курсовая разница возникает на отчетную дату или дату погашения обязательства в результате переоценки активов и обязательств (абз. 4 п. 3 ПБУ 3/2006).
Отметим, что в основном курсовая разница возникает в учетах компаний, которые проводят импортную и экспортную деятельность.
Учет курсовых разниц
Бухгалтерский учет курсовых разниц
Для целей бухгалтерского учёта курсовые разницы учитываются в составе прочих доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
За исключением курсовых разниц, возникших при расчетах с учредителями. В этом случае возникшие курсовые разницы относятся на счет 83 «Добавочный капитал»).
Налоговый учет курсовых разниц
Для целей налогового учёта курсовые разницы учитываются в составе внереализационных доходов или расходов.
Такой порядок закреплен в подпункте 7 пункта 4 статьи 271 и подпункте 6 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ.
Отметим, что курсовые разницы рассчитываются и отражаются в учете по мере совершения хозяйственных операций и по окончании отчетного периода.
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе и средств на банковских счетах, выраженных в иностранной валюте, может производиться по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых ЦБ РФ.
Положительные и отрицательные курсовые разницы
Курсовая разница может быть положительной или отрицательной.
При росте курса по активным счетам образуется положительная курсовая разница, а по пассивным счетам возникает отрицательная курсовая разница.
При падении курса по активным счетам образуется отрицательная курсовая разница, а по пассивным счетам возникает положительная курсовая разница.
Например:
-
в случае дебиторской задолженности положительные курсовые разницы – это доход. В этом случае положительная курсовая разница отражается на счете 91.01. А для кредиторской задолженности — расход (то есть отрицательная курсовая разница отражается на счете 91.02);
-
отрицательные курсовые разницы при дебиторской задолженности – это расход (курсовая разница отражается на счете 91.02), для кредиторской задолженности — доход (то есть курсовая разница отражается на счете 91.01).
Расчет курсовых разниц: примеры
Курсовые разницы и валютный счет
Если курс ЦБ РФ увеличился, то рублевый эквивалент валютных средств также увеличился.
В этом случае Организация признает прочий доход:
Дебет счета 52 «Валютные счета»— Кредит счета 91, субсчет «Прочие расходы».
Если курс ЦБ РФ снизился, возникает прочий расход, который отражается противоположной проводкой:
Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 52.
Аналогично отражаются курсовые разницы по наличной иностранной валюте в кассе организации:
Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 50 «Касса» или
Дебет счета 50 — Кредит счета 91, субсчет «Прочие доходы».
Если организация приобретает основные средства, нематериальные активы или МПЗ по договорам в иностранной валюте, то стоимость активов фиксируется по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к учету и в дальнейшем изменению не подлежит (п. 9 ПБУ 3/2006).
Переоценивается только задолженность по оплате поставщику за поставленные ценности.
В итоге возникают положительные или отрицательные курсовые разницы, которые отражаются проводками:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — Отражена отрицательная курсовая разница по расчетам с поставщиком; или
Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» — Отражена положительная курсовая разница по расчетам с поставщиком;
Суммы полученных и выданных авансов учитываются по курсу на дату получения или перечисления денежных средств соответственно и в дальнейшем не переоцениваются (п. 7, п. 9 ПБУ 3/2006).
В случае приобретения, к примеру, материалов в счет выданного ранее аванса материалы приходуются по курсу на дату перечисления аванса.
Курсовые разницы и покупка валюты
Таблица проводок по учету операций по покупке валюты в бухгалтерском учёте:
|
Счёт Дт |
Счёт Кт |
Определение курсовые разницы приведено в п.2 постановления № 69. Под курсовыми разницами понимаются разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений, дебиторской задолженности и обязательств, за исключением авансов, в белорусские рубли по официальному курсу белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь.
При этом отличие суммовых разниц определяется в сравнении с п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102. Суммовыми разницами признаются
разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, установленных законодательством.
Иными словами, курсовые разницы, возникают при переоценке обязательства без изменения вида валюты, а суммовые разницы –это пересчет одной валюты в другую или белорусский рубль.
При этом из налогового учета понятие «суммовая разница» не исчезло. В результате появились дополнительные причины для расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом.
Если цены установлены в валюте, расчеты производятся в рублях, то задолженность, выраженную в иностранной валюте, нужно пересчитать в рублевый эквивалент на дату совершения следующих операций:
дату признания доходов организации в иностранной валюте;
дату признания расходов организации в иностранной валюте;
дату признания расходов по приобретению материально-производственных запасов;
дату признания расходов по приобретенной услуге;
дату утверждения авансового отчета;
дату признания расходов, которые формируют стоимость внеоборотного актива.
При этом, активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, не нужно пересчитывать на отчетную дату, которая приходится на последний день каждого месяца.
Также в соответствии с новыми правилами пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, оборотных активов, а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету в связи с изменением курса не производится. Однако если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, соглашением сторон установлены
иная валюта
белорусский рубль
иной курс,
то пересчет производится в момент перечисления денежных средств, независимо это предоплата или последующая оплата.
Если расчеты производятся в иностранной валюте, то организация производит пересчет валютных средств, а также задолженностей, которые следует погашать в иностранной валюте. В результате чего образуются курсовые разницы.
Курсовые разницы образуются на:
дату зачисления денежных средств на банковский счет организации в иностранной валюте или их списания с банковского счета организации в иностранной валюте;
дату поступления иностранной валюты, денежных документов в иностранной валюте в кассу организации или выдачи их из кассы;
дату признания доходов организации в иностранной валюте;
дату признания расходов организации в иностранной валюте;
дату признания расходов по приобретению материально-производственных запасов;
дату признания расходов по приобретенной услуге;
дату утверждения авансового отчета;
дату признания расходов, которые формируют стоимость внеоборотного актива;
отчетную дату.
В бухгалтерском учете курсовые разницы учитывают в составе прочих доходов или расходов. Исключение составляет случай, когда в валюте должны погашаться вклады в уставный капитал. А для целей налогообложения курсовые разницы всегда списывают на внереализационные доходы или расходы. Пересчет обязательств и требований, которые должны быть погашены в иностранной валюте, для целей налогообложения производится так же, как и в бухгалтерском учете, — в последний день каждого месяца.
Курсовые разницы при покупке основных средств
При оценке основных средств, купленных за иностранную валюту, пересчет стоимости основного средства в рубли следует производить по курсу, действующему на дату его отражения в составе внеоборотных активов, то есть на счете 08. В дальнейшем курсовые разницы на стоимость основного средства не влияют.
ПРИМЕР 8
ООО «Астекс» купило у иностранного поставщика основное средство за 10 000 евро. В процессе монтажа основного средства, выполненного собственными силами ООО «Астекс», было истрачено 10 000 000 руб. Основное средство оплатили после его ввода в эксплуатацию.
Условный курс евро составил на:
— дату получения основного средства — 15000 руб/EUR;
— дату его оплаты — 16000 руб/EUR.
В примере не будет рассматриваться уплата ввозных пошлин, сборов, а также НДС.
Бухгалтер сделал в учете следующие проводки.
В день оприходования оборудования на счете 08:
Дебет 07 Кредит 60 – 150 000 000 руб. (10 000 EUR x 15000 руб/EUR) — оприходовано основное средство;
Дебет 08 Кредит 07 – 150 000 000 руб. — передано основное средство в монтаж.
В день ввода основного средства в эксплуатацию:
Дебет 08 Кредит 02, 10, 70 — 10 000 000 руб. — отражены затраты на монтаж основного средства;
Дебет 01 Кредит 08 – 160 000 000 руб. (150 000 000 + 10 000 000) — введено основное средство в эксплуатацию.
В день оплаты основного средства:
Дебет 60 Кредит 52 – 160 000 000 руб. (10 000 руб/EUR x 16000 руб/EUR) — оплачено основное средство;
Дебет 60 Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» – 1 000 000 руб. (10 000 EUR x (16000 руб/EUR — 15000 руб/EUR)) — списана курсовая разница по кредиторской задолженности перед иностранным продавцом.
Курсовые разницы по вкладам в уставный капитал
Выше отмечалось, что по общему правилу курсовые разницы следует списывать в бухгалтерском учете в состав прочих доходов или расходов. Но из этого правила есть важное исключение. Согласно п.6 постановления № 69 курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, подлежит зачислению на счет 83 «Добавочный капитал».
ПРИМЕР 9
Одним из учредителей ООО «Мегамол» является иностранная компания. Ее вклад в уставный капитал ООО «Мегамол» составляет 10 000 евро. ООО «Мегамол» зарегистрировано в феврале 2015 г. Иностранный учредитель полностью оплатил свой вклад в марте 2015 г.
Условный курс евро составил на:
дату государственной регистрации ООО «Мегамол» — 15000 руб/EUR;
28 февраля 2015 г. — 15500 руб/EUR;
дату оплаты уставного капитала иностранным учредителем — 16000 руб/EUR.
В бухгалтерском учете ООО «Мегамол» сделаны следующие проводки.
В день государственной регистрации ООО «Мегамол»:
Дебет 75 Кредит 80 – 150 000000 руб. (10 000 EUR x 15000 руб/EUR) — отражена задолженность иностранного учредителя по вкладу в уставный капитал.
28 февраля 2015 г.:
В день оплаты вклада в уставный капитал:
Дебет 75 Кредит 83 – 5 000 000 руб. (10 000 EUR x (16000 руб/EUR — 15500 руб/EUR)) — отражена курсовая разница по задолженности учредителя.
В налоговом учете курсовые разницы по задолженности учредителя не отражаются.