«Строительный Еженедельник. Ленинградская область» продолжает публикацию докладов специалистов комитета государственного строительного надзора и государственной экспертизы Ленинградской области, озвученных на семинаре «Изменения законодательства в сфере строительства» для представителей администраций муниципальных образований Ленинградской области.
Контрольно-исполнительная съемка
Александр Нешин, начальник отдела обеспечения надзора и экспертиз комитета государственного строительного надзора и государственной экспертизы Ленинградской области, рассказал об организационно-правовом порядке выполнения работ по инженерным изысканиям для проектирования и контрольно-исполнительной съемке объектов капитального строительства.
Инженерные изыскания – работы и исследования, которые проводятся для определения и изучения природных и техногенных факторов в целях рационального и безопасного использования территории, подготовки данных для территориального планирования, планировки территорий, архитектурно-строительного проектирования, строительства, капитального ремонта и реконструкции объектов капитального строительства.
В соответствии с требованием пункта 1 статьи 47 Градостроительного кодекса РФ не допускается подготовка и реализация проектной документации, строительства и реконструкции без выполнения соответствующих инженерных изысканий.
В соответствии с законом «О технических регламентах безопасности зданий и сооружений» № 384-ФЗ от 30.12.2009 распоряжением Правительства РФ № 1077 от 21.06.2010 для инженерных изысканий принят СНиП 11-02-96. Для выполнения топографо-геодезических и картографических работ необходима лицензия Росреестра, куда входят службы Росземкадастра и Роскартографии.
Инженерные изыскания являются видом деятельности, на который необходимо иметь свидетельство о допуске, выданное изыскательской СРО. Данное требование является обязательным с 01.10.2010.
Материалы выполненных инженерных изысканий подлежат государственной экспертизе в соответствии со статьей 49 ГК РФ. Экспертиза материалов – услуга платная, она может проводиться как совместно с проектной документацией, так и отдельно.
Материалы выполненных инженерных изысканий передаются в государственный фонд материалов и данных инженерных изысканий Ленинградской области, согласно постановлению губернатора Ленинградской области № 54 от 2002 года, а сведения о них входят в информационные системы обеспечения градостроительной деятельности, которые ведутся органами местного самоуправления муниципальных районов, в соответствии со статьей 8 ГК РФ.
В течение 10 дней после получения разрешения на строительство застройщик должен передать копию материалов инженерных изысканий в орган исполнительной власти, выдавший разрешение на строительство (ст. 51 ГК РФ).
Непередача материалов инженерных изысканий является основанием для отказа в выдаче разрешения на ввод объекта в эксплуатацию по завершении строительства.
Достаточно часто при сдаче объектов, завершенных строительством, имеют место замечания контрольно-надзорных органов в связи с отсутствием исполнительных съемок. Непредоставление исполнительных съемок (чертежей) в орган, выдавший разрешение на строительство, также является основанием в отказе выдачи разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (ст. 55 ГК РФ).
Основные недостатки инженерных изысканий для разработки генеральных планов поселений и разработки схем территориального планирования – неактуальность использованных материалов, несоответствие картографической продукции РФ госстандартам. Не освещаются опасные природные явления – подтопление и затопление территорий, – и, как следствие, нет рекомендаций для принятия правильных проектных решений. Вероятно, в ближайшее время появятся рекомендации Минрегиона (проект приказа прошел обсуждение) об актуальности картографической подосновы для генпланов со сроком давности не более 2 лет.
Дачное строительство
Кирилл Федосеев, ведущий специалист административно-правового отдела комитета государственного строительного надзора и государственной экспертизы Ленинградской области, рассказал о проблемах соблюдения градостроительного законодательства при строительстве и вводе в эксплуатацию объектов коттеджной (дачной) застройки на территории Ленинградской области.
Комитет государственного строительного надзора и государственной экспертизы Ленинградской области в соответствии с поручением губернатора Ленинградской области продолжает проверки объектов коттеджной застройки на территории Ленинградской области.
На сегодняшний день комитетом проверено 74 объекта коттеджной (дачной) застройки, 10 объектов гостиничного фонда (базы отдыха, мотели) на территории Всеволожского, Выборгского и Приозерского районов Ленинградской области. По результатам проверок составлено 38 протоколов, вынесено 38 постановлений на общую сумму 1,42 млн рублей. Проверки проводились совместно с представителями администраций Всеволожского, Выборгского и Приозерского районов, также в проверках участвовали представители администраций сельских и городских поселений, комитета государственного контроля природопользования и экологической безопасности Ленинградской области.
Основным нарушением является невыполнение застройщиками (ДНП, ДНТ, СНТ) требований градостроительного законодательства, а именно строительство линейных объектов капитального строительства на территории поселков без положительного заключения государственной экспертизы проектной документации, без разрешения на строительство и, как следствие, эксплуатация данных объектов без разрешения на ввод в эксплуатацию.
Комитет неоднократно высказывал свою позицию, которая также на сегодняшний день подтверждена судебной практикой – решением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда (дело № А56-94300/2009) – сети инженерно-технического обеспечения, расположенные на земельных участках общего пользования, принадлежащих некоммерческим объединениям, требуют прохождения государственной экспертизы проектной документации, получения разрешения на строительство и разрешения на ввод.
Частью 17 статьи 51 ГК РФ установлено, что выдача разрешения на строительство не требуется в случае строительства на земельном участке, предоставленном для ведения садоводства, дачного хозяйства.
Часть 4 статьи 11.4 Земельного кодекса РФ предусматривает разделение земельного участка, предоставленного садоводческому или дачному некоммерческому объединению, на земельные участки, предназначенные для ведения гражданином садоводства или дачного строительства, и земельные участки, относящиеся к имуществу общего пользования.
Строительство объектов капитального строительства на земельных участках общего пользования садовых и дачных объединений не относится к случаям, установленным пунктом 1 части 17 статьи 51 ГК РФ, требует разработки проектной документации и получения разрешения на строительство. Не требуется получение разрешения на строительство только в случае строительства на земельном участке, использующемся гражданином для ведения садоводства и дачного хозяйства в индивидуальном порядке.
Также имеющиеся у некоммерческих объединений проекты организации и застройки территории в большинстве случаев не утверждаются правовым актом муниципального образования, хотя это прямо предусмотрено пунктом 3 статьи 32 Федерального закона от 15.04.1998 № 66-ФЗ «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан».
Муниципальные образования предоставляют земельные участки для подобного строительства, меняют вид разрешенного использования земельных участков, выдают разрешения на строительство, согласовывают и утверждают проект организации и застройки территории садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения, поэтому основная задача контроля за соблюдением градостроительного законодательства, законодательства о санитарно-эпидемиологическом благополучии населения, о пожарной безопасности в сфере коттеджного (дачного) строительства лежит на органах местного самоуправления.
При выявлении органами местного самоуправления строительства либо реконструкции объектов капитального строительства, требующих согласно статье 51 ГК РФ получения разрешения на строительство, необходимо направлять в комитет документы, составленные в ходе муниципального земельного контроля, для решения вопроса о привлечении нарушителей к административной ответственности.
На сегодняшний день Министерством регионального развития РФ разработан проект Федерального закона «О внесении изменений в законодательные акты РФ в части уточнения правового режима использования садовых, огороднических и дачных земельных участков». В случае принятия данного правового акта законодательство, регулирующее дачное строительство, претерпит серьезные изменения. В частности, строительство индивидуальных жилых домов возможно будет осуществлять только на дачных земельных участках, при этом необходимо будет получение разрешения на строительство и границы территориальной зоны, предусматривающей ведение дачного хозяйства, должны находиться в границах населенных пунктов.
Сети и экспертиза
Александр Здражевский, начальник отдела экспертизы инженерного оборудования сетей и систем ГАУ «Леноблгосэкспертиза», осветил вопросы экспертизы, связанные со строительством сетей инженерно-технического обеспечения в Ленинградской области.
Процесс подготовки, согласования и утверждения проектов линейных сооружений длительный и связан с большими административными, техническими и материальными издержками. Остановлюсь на основных замечаниях при подготовке застройщиком исходно-разрешительной документации.
Для раздела «Отопление, вентиляция и кондиционирование воздуха, тепловые сети» по тепловым сетям
В технических условиях отсутствует точка подключения к существующим сетям и параметры теплоносителя (давление) в точке подключения, что противоречит ППРФ № 83, пункт 21, от 13.02.2006. Отсутствие давления в точке подключения ведет к ошибкам при проектировании ИТП. Основные ошибки – это отсутствие согласованного единого принципиального решения.
Отсутствует проект полосы отвода для внеплощадочных тепловых сетей, согласованный со всеми заинтересованными организациями. Как правило, отсутствует гидравлический расчет, согласованный с теплоснабжающей организацией.
Отсутствуют расчеты по устойчивости системы – гидравлический расчет, усилия на опоры, компенсация.
При строительстве новых котельных следует представлять разрешение комитета по энергетике Ленобласти на топливный режим (постановление правительства Ленобласти № 63 от 24.03.2005), ТЭО, согласование с существующей схемой теплоснабжения с учетом перспективного строительства (СНиП II-33-75) и ТУ на все инженерные коммуникации. Следует представлять единую схему теплоснабжения от котельной через тепловые сети ИТП до потребителя.
Для раздела «Система водоснабжения», «Система водоотведения»
Не указан гарантированный напор в сети водоснабжения.
Не указаны защитные и охранные зоны для сетей водоснабжения и водоотведения.
Не указаны точки подключения к сетям водоснабжения и водоотведения.
Для раздела «Сети связи»
Проекты наружных сетей связи должны выполняться в соответствии с ТУ оператора связи с учетом новых технологий, предлагаемых оператором связи. Канализация для прокладки кабелей связи должна проектироваться с учетом требований Руководства по проектированию линейных сооружений связи и Норм технологического проектирования городских и сельских телефонных сетей НТП 112-2000.
Проектирование сетей проводного вещания выполняется в соответствии с техническими условиями объединенного филиала ОАО «Северо-Западный Телеком» или федерального унитарного государственного предприятия «Радиотрансляционная сеть Санкт-Петербурга». При проектировании руководствоваться Правилами по строительству и ремонту воздушных линий связи и радиотрансляционных сетей, часть III.
При проектировании малоэтажного жилищного строительства необходимо учитывать, что в соответствии с СП 30-102-99 данные объекты необходимо оборудовать системами телефонной связи, проводного вещания, телевидением, охранной и пожарной сигнализацией.
Для раздела «Газоснабжение»
При выборе трасс газопроводов обращать особое внимание на наличие охранных зон газопроводов (по 2 м от оси газопровода) и газорегуляторных пунктов (10 м от ГРПШ), которые попадают на земли индивидуальных и физических лиц. При этом на время эксплуатации эти земли попадают под особый режим использования: не допускаются земляные работы, складирование, строительство чего-либо, посадка деревьев – и требуется оформление публичного сервитута на эти земли. Владельцы земли этого не знают и при выборе трасс газопровода легко соглашаются на установку ГРПШ и прокладку транзитных газопроводов по их участкам.
При выборе трасс газопроводов отдается предпочтение прокладке газопроводов в границах проезжей части дорог и улиц при возможности другого варианта прокладки за границами проезжей части или другим способом прокладки.
Всегда следует предусматривать возможность 100-процентной газификации населенного пункта, для чего своевременно включать данное требование в задание на проектирование и выдавать проектировщикам сведения о количестве существующих жилых домов и перспективном строительстве, в идеале – с указанием площадей отопления и количества проживающих людей. В задание на проектирование включать требование рекультивации земель.
Для раздела «Система электроснабжения» технические условия на электроснабжение должны определять:
– схемы выдачи или приема мощности и точки присоединения (вводные распределительные устройства, линии электропередачи, базовые подстанции, генераторы);
– обоснованные требования к усилению существующей электрической сети в связи с присоединением новых мощностей (строительство новых линий электропередачи, подстанций, увеличение сечения проводов и кабелей, замена или увеличение мощности трансформаторов, расширение распределительных устройств, установка устройств регулирования напряжения для обеспечения надежности и качества электрической энергии), обязательные для исполнения сетевой организацией;
– требования к устройствам релейной защиты, регулированию реактивной мощности, противоаварийной и режимной автоматике, телемеханике, связи, изоляции и защите от перенапряжения, к контролю и поддержанию качества электрической энергии, а также к приборам учета электрической энергии и мощности (активной и реактивной);
– требования к присоединению энергопринимающих устройств к устройствам противоаварийной и режимной автоматики, требования к подключению всей присоединяемой мощности энергопринимающих устройств (энергетических установок), но не ниже уровня аварийной или технологической брони, требования к устройствам автоматики отключения нагрузки энергопринимающих устройств (энергетических установок) при снижении частоты электрического тока или напряжения в прилегающей электрической сети, требования к характеристикам генераторов;
При выполнении сетей электроснабжения руководствоваться требованиями постановления от 24 февраля 2009 года № 160 Правительства РФ «О порядке установления охранных зон объектов электросетевого хозяйства и особых условий использования земельных участков, вложенных в границах таких зон».
Обсудить на форуме
Реакция рынка недвижимости
»Возможна новая волна обманутых дольщиков»
Антон Борисенко, генеральный директор «Сити-XXI век»:
— Принятый закон защищает права и интересы покупателей строящегося жилья, однако панацеей от обманутых дольщиков не станет, поскольку под ударом оказались проекты, в экономике которых эскроу-схема не заложена. И именно на строящихся проектах могут начаться проблемы, а не на тех, которые изначально будут планироваться с учетом эскроу-схемы либо уже запущены по ней.
«Досрочный» перевод на эскроу-счета проектов, в экономику которых это не заложено, может стать причиной как замедления строительства, так и его полной остановки. Это, в свою очередь, породит дополнительную волну обманутых дольщиков, которой могло не быть. Самое главное сейчас — не получить от закона обратного действия, когда пытались защитить права покупателей жилья, а в результате создали условия, которые могут усугубить положение всей отрасли. Отрасль готова к работе по новым правилам, однако переход не должен быть таким жестким и быстрым.
«Текущие проекты не готовы к реализации по новым правилам»
Ольга Тумайкина, коммерческий директор ФСК «Лидер»:
— Финансовая модель текущих проектов не предусматривала использование эскроу-счетов. Подготовительный этап по их переводу значительно дольше, чем новых проектов, и составляет порядка шести месяцев. Это означает, что застройщикам придется пересматривать бизнес-модель: где-то останавливать продажи в строящихся комплексах до ввода их в эксплуатацию и, конечно, корректировать цены в сторону повышения (минимум на 10%). Если крупные застройщики смогут перестроиться под новые правила игры, то сложнее придется компаниям с ограниченным количеством накопленного капитала и готового жилья в продаже. Вполне вероятно, что к концу 2019 года на рынке еще сильнее проявится тенденция к укрупнению и консолидации. А конечный потребитель может в итоге лишиться возможности приобретать жилье на ранней стадии строительства по доступной стоимости.
«Усилится тренд на снижение доступности жилья для покупателей»
Дмитрий Трубников, финансовый директор ГК «А101»:
— От покупки площадки, построения финансовой модели до выхода на стройку и старта продаж проходит в среднем два года. Это значит, что экономика проектов, которые сейчас находятся в активной стадии строительства и продаж, рассчитывалась в районе 2015 года. И она не предполагала перехода на эскроу-счета и привлечения денег от банков на весь период строительства под 4,5–12% годовых.
Законодательные изменения ускорят тренд на снижение доступности жилья для конечных потребителей. Изменения на рынке начнутся уже со второго квартала 2019 года, а в полной мере рынок ощутит их в 2020-м. Самый быстрый эффект мы увидим в области сокращения предложения и роста цены не меньше чем на 10% в самом доступном сегменте жилой недвижимости — квартир, которые продаются на низкой стадии готовности домов.
«Застройщикам срочно придется искать банки, готовые выдать кредиты»
Мария Литинецкая, управляющий партнер компании «Метриум»:
— Порядка 80% всех девелоперов (свыше 3 тыс. компаний) будут поставлены перед необходимостью в кратчайшие сроки найти банк, способный и желающий выдать им целевой кредит на завершение текущих проектов. При этом банки сегодня кредитуют жилищное строительство только на 17% и воспринимают эту отрасль преимущественно как рисковую из-за высокой доли просроченных кредитов (20%), а также низкой рентабельности. Очевидно, что в такой ситуации, даже если кредит будет найден, построенное с его применением жилье окажется дороже, чем сейчас. По нашим оценкам, рост цен в отдельных проектах новостроек может составить 10–20%, что приведет к снижению конкурентоспособности застройщиков, особенно в регионах. В долгосрочной перспективе мы увидим резкий спад в объемах жилищного строительства и переориентацию населения на старый жилой фонд.
»Количество застройщиков на рынке сократится»
Ирина Доброхотова, председатель совета директоров компании «Бест-Новострой»:
— Вступление в силу данного закона приведет к сокращению игроков на первичном рынке и росту цен не менее чем на 10–15%. На фоне роста цен на новостройки поднимутся цены и на вторичном рынке. Также можно ожидать увеличения случаев слияния и поглощения среди девелоперов. В целом 2019 год может оказаться для строительной отрасли достаточно сложным — скорее всего, это будет «рынок покупателя». Соответственно, и застройщикам, и риелторским компаниям придется развивать новые технологии продаж, усиливать маркетинг и более детально ориентироваться на целевую аудиторию.
Организация (общая система налогообложения) является застройщиком-инвестором, работающим в секторе строительства апартаментов по договору долевого участия.
Будет ли формироваться вознаграждение застройщика при переходе его на эскроу-счета?
Где в бухгалтерском учете будут отражаться денежные средства дольщиков на эскроу-счетах?
Каков порядок налогообложения у застройщика при привлечении средств дольщиков с использованием счетов эскроу?
19 августа 2019
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В целях налогообложения прибыли и бухгалтерского учета выручка застройщика определяется исходя из стоимости объекта долевого строительства, указанной в договоре. В целях исчисления НДС по нежилым объектам налоговая база также определяется исходя из стоимости объекта.
При этом в целях налогообложения прибыли расходы на строительство уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Обоснование позиции:
Налог на прибыль
В целях налогообложения прибыли не учитывается имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Так, в частности, к средствам целевого финансирования относится имущество в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов (абзац 13 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При использовании при долевом строительстве счетов эскроу денежные средства дольщиков аккумулируются на специальных счетах дольщиков в банке (ч.ч. 1, 2 ст. 15.5 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации», далее — Закон N 214-ФЗ, ст. 860.7 ГК РФ). В связи с этим, исходя из прямого прочтения абзаца 13 пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, полагаем, что денежные средства дольщиков, находящиеся в уполномоченном банке на счетах эскроу (не на счетах организации-застройщика), не могут признаваться в целях налогообложения прибыли средствами целевого финансирования. По нашему мнению, этот довод подтверждается и тем, что при привлечении средств дольщиков с использованием счетов эскроу требования, предусмотренные ст.ст. 18-18.2 Закона N 214-ФЗ, не применяются (ч. 4 ст. 15.4 Закона N 214-ФЗ).
Иных норм, позволяющих не включать в доходы денежные средства, поступающие в оплату стоимости построенных объектов по договору долевого строительства (ДДУ), положения ст. 251 НК РФ не содержат. Поскольку специальных норм по учету доходов и расходов для застройщиков главой 25 НК РФ не установлено, то доходы и расходы застройщику необходимо учитывать в общеустановленном порядке.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 2 ст. 249 НК РФ). Согласно ч. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ стоимость услуг застройщика в цене договора с 30 июля 2017 года не выделяется. В связи с этим, полагаем, доход застройщика должен определяться исходя из стоимости объекта строительства, определенной в договоре (без учета НДС), на дату передачи готового объекта строительства дольщику по акту приемки-передачи (п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 НК РФ). Одновременно в расходах учитывается налоговая себестоимость объекта строительства, сформированная из прямых расходов застройщика (ст.ст. 318-319 НК РФ). Положения п. 17 ст. 270 НК РФ в данном случае не применяются.
НДС
Объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, а также передача имущественных прав (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 НК РФ).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 НК РФ).
Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в общем случае определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (п. 1 ст. 154 НК РФ).
Каких-либо особенностей для застройщиков положения ст.ст. 153, 154 НК РФ не устанавливают. Так как в цене ДДУ вознаграждение застройщика не выделяется и вся стоимость объекта формирует доход застройщика, то, полагаем, налоговая база по НДС должна определяться застройщиком на дату подписания акта приемки-передачи построенного объекта (п. 16 ст. 167 НК РФ) как стоимость объекта, указанная в договоре.
При этом реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них не облагается НДС (пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). В письме от 11.09.2018 N 03-07-07/64777*(1) (исходя из совокупности положений НК РФ и ЖК РФ) представители Минфина России сделали вывод, что освобождение от налогообложения НДС, предусмотренное пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ, применяется при осуществлении операций по реализации указанных в ЖК РФ жилых помещений, пригодных для постоянного проживания граждан.
В случае реализации жилых помещений (апартаментов), предназначенных для временного проживания (без права на постоянную регистрацию), вышеуказанное освобождение от налогообложения НДС не применяется и, соответственно, операции по реализации таких жилых помещений (апартаментов) подлежат налогообложению НДС в общем порядке*(2).
Из приведенной позиции финансового ведомства можно заключить, что в случае, если апартаменты предназначены для постоянного проживания граждан (где имеется право на постоянную регистрацию по месту жительства), то их реализация не облагается НДС. Если же апартаменты являются гостиницей, то освобождение от НДС не применяется.
В случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ)*(3).
Разъяснений уполномоченных органов о порядке определения налоговых обязательств застройщиками при привлечении средств дольщиков с использованием счетов эскроу нами не обнаружено. Изложенная в данной консультации позиция является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнение проверяющих*(4).
Бухгалтерский учет
Поскольку денежные средства дольщиков на расчетный счет застройщика до окончания строительства не поступают и не находятся под его контролем, то активом они не являются*(5). Поэтому учет денежных средств, поступивших на счета эскроу, необходимо вести за балансом по каждому ДДУ, например, на счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
Выручка определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и дольщиком (п.п. 6, 6.1 ПБУ 9/99). Поэтому в данном случае выручка будет определяться на дату подписания акта приемки-передачи объекта строительства в размере стоимости переданного объекта, установленной в договоре (п. 12 ПБУ 9/99).
Расходы на строительство собираются в общем случае на счете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 2.3 Письма Минфина России от 30.12.1993 N 160, письмо Минфина РФ от 18.05.2006 N 07-05-03/02).
На наш взгляд, в учете организации возможны следующие записи*(6):
Дебет 008
— поступили средства дольщиков на счета эскроу;
Дебет 08 Кредит 10, 60, 76 и др.
— учтены расходы на строительство;
Дебет 19 Кредит 60, 76
— отражен «входящий» НДС;
Дебет 68 Кредит 19
— «входящий» НДС, приходящийся на строительство нежилых помещений, принят к вычету;
Дебет 08 Кредит 19
— «входящий» НДС, приходящийся на строительство жилых помещений, включен в стоимость строительства (пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ);
Дебет 43 Кредит 08
— оприходованы готовые объекты, построенные за счет собственных средств, по сложившейся себестоимости;
Дебет 62 Кредит 90
— отражена выручка от реализации объектов долевого строительства дольщикам;
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС при передаче нежилых помещений;
Дебет 90 Кредит 08
— списана себестоимость объектов долевого строительства, построенных для дольщиков;
Дебет 62 Кредит 90
— отражена выручка от реализации объектов строительства, построенных за свой счет;
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС при передаче нежилых помещений;
Дебет 90 Кредит 43
— списана себестоимость объектов строительства, построенных за свой счет;
Дебет 51 Кредит 62
— получены средства дольщиков от банка (ч. 6 ст. 15.5 Закона N 214-ФЗ);
Кредит 008
— отражено выбытие денежных средств со счетов эскроу*(7).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав
29 июля 2019 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
————————————————————————-
*(1) Указанное письмо было направлено во изменение более раннего письма Минфина России от 11.04.2018 N 03-07-07/23994, в котором на аналогичный вопрос был дан ответ, что при реализации объектов недвижимости, не указанных в п. 1 ст. 16 ЖК РФ, освобождение от НДС не применяется.
*(2) Понятие апартаментов в законодательных актах РФ не закреплено, их правовой статус не определен. Как правило, под апартаментами подразумевается коммерческая недвижимость, то есть это помещения, предназначенные для сдачи в аренду в целях временного проживания физлиц. В частности, данное понятие встречается в п. 27 Порядка классификации объектов туристской индустрии (утвержден приказом Министерства культуры РФ от 11.07.2014 N 1215), где апартаменты фигурируют в качестве категории гостиничного номера.
*(3) Существует позиция, согласно которой при передаче дольщику объекта недвижимости в виде построенного объекта право собственности на него к дольщику не переходит, так как оно изначально принадлежит дольщику при регистрации ДДУ. Поэтому обязанности по исчислению и уплате НДС у застройщика не возникает. При этом суммы НДС, предъявленные застройщику подрядными организациями, а также поставщиками товаров (работ, услуг) при строительстве объекта недвижимости вычету у застройщика не подлежат (смотрите письмо ФНС России от 22.09.2017 N СД-4-3/19111@).
При использовании счетов эскроу порядок регистрации права собственности на построенный объект не изменился (ч. 3 ст. 4, ч.ч. 4, 6 ст. 15.5 Закона N 214-ФЗ). Если исходить из того, что право собственности на объект не передается от застройщика к дольщику, но при этом вознаграждением застройщика является стоимость объекта строительства (ч. 1 ст. 4, ч. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ, п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ), то можно говорить о том, что застройщик передает результат выполненных им работ по ДДУ. В этом случае просматривается аналогия с передачей неотделимых улучшений арендатором арендодателю, поскольку неотделимые улучшения арендованного имущества изначально являются собственностью арендодателя (ст. 623 ГК РФ). При этом уполномоченные органы указывают на наличие объекта налогообложения НДС в виде передачи арендатором арендодателю результатов выполненных работ (письма Минфина России от 16.11.2017 N 03-07-11/75600, от 27.10.2016 N 03-07-11/62656, от 29.04.2016 N 03-07-11/25386, от 17.12.2015 N 03-07-11/74085 и др.).
Если исходить из того, что застройщик передает дольщику результаты выполненных работ, то, по нашему мнению, застройщик может применить норму пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, согласно которой от налогообложения НДС освобождены услуги застройщика на основании ДДУ, заключенного в соответствии с Законом N 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения). К объектам производственного назначения в целях данной нормы относятся объекты, предназначенные для использования в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Несмотря на то, что в пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ говорится об освобождении услуг застройщика, а для целей налогообложения понятия услуг и работ отличаются (п.п. 4, 5 ст. 38 НК РФ), действующая редакция Закона N 214-ФЗ не содержит иного понятия услуг застройщика, кроме как строительство (создание) объекта недвижимости (ч. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ), которое оплачивается по цене договора, определяемой в порядке, установленном ч. 1 ст. 5 Закона N 214-ФЗ.
В связи с этим полагаем, что передача застройщиком дольщику результатов выполненных работ (оказание услуг) не облагается НДС на основании пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ, в том числе при передаче апартаментов, приобретаемых дольщиками для личного (индивидуального или семейного) использования (письма Минфина России от 27.11.2018 N 03-07-07/85568, от 07.08.2013 N 03-07-07/31823).
*(4) С целью снижения налоговых рисков рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика (п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ) и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
*(5) Смотрите понятие актива в п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.
*(6) Способ ведения учета по договору участия в долевом строительстве должен быть определен учетной политикой организации.
*(7) Возможно отражение операций также при помощи следующих записей:
Дебет 008
— поступили средства дольщиков на счета эскроу;
Дебет 76, субсчет «Обязательства дольщиков» Кредит 76, субсчет «Обязательства перед дольщиками»
— на дату регистрации ДДУ отражены взаимные обязательства;
Дебет 08 Кредит 10, 60, 76 и др.
— учтены расходы на строительство;
Дебет 19 Кредит 60, 76
— отражен «входящий» НДС;
Дебет 68 Кредит 19
— «входящий» НДС, приходящийся на строительство нежилых помещений, принят к вычету;
Дебет 08 Кредит 19
— «входящий» НДС, приходящийся на строительство жилых помещений, включен в стоимость строительства;
Дебет 43 Кредит 08
— оприходованы готовые объекты, построенные за счет собственных средств, по сложившейся себестоимости;
Дебет 76, субсчет «Обязательства перед дольщиками» Кредит 90
— отражена выручка от реализации построенных объектов по ДДУ;
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС при передаче нежилых помещений;
Дебет 90 Кредит 08
— списаны затраты на объекты по ДДУ;
Дебет 62 Кредит 90
— отражена выручка от реализации объектов строительства, построенных за свой счет;
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС при передаче нежилых помещений;
Дебет 90 Кредит 43
— списана себестоимость объектов строительства, построенных за свой счет;
Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Обязательства дольщиков»
— поступили денежные средства дольщиков;
Кредит 008.