Справочник Бухгалтера

На протяжении последних лет наблюдается снижение уровня информативности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, представляемой абсолютным большинством организаций. Автор статьи проанализировал причины, приведшие к такой ситуации в стране.

Рассматривая причины такого положения, в первую очередь следует отметить проводимую Минфином России политику, заложенную в Федеральном законе «О бухгалтерском учете», о введении упрощенных способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства, некоммерческих организаций и приравненных к ним иных экономических субъектов. Особенно ярко это выразилось в содержании состава годовой бухгалтерской отчетности, когда изменениями в приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» микропредприятиям и субъектам малого предпринимательства разрешили не представлять приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (а это отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и иные приложения в табличной и (или) текстовой форме), а в самих представляемых формах баланса и отчета о финансовых результатах сокращены важные показатели, которые нельзя дополнять.

Учитывая, что, по данным Росстата, из более 2,0 млн. коммерческих юридических лиц только 40 тыс. имеют статус среднего и крупного предприятия, у большинства внешних пользователей бухгалтерской отчетности складывается впечатление о ненужности представляемой юридическими лицами отчетности в силу ее низкой информационной ценности.

Второй причиной снижения информативности, по нашему мнению, является нежелание представлять отчетную информацию в соответствии с подходом, заложенным в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и приказе Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Как известно, данный подход заключается в том, что и в ПБУ 4/99, и в приказе № 66н приведены примерные форматы бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах, отчета об изменениях капитала, отчета о движении денежных средств и иных приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, которые каждой организацией должны дополняться показателями, существенными для отчитывающегося экономического субъекта и которые определяются им самостоятельно, а также исключения из приведенных образцов показателей, по которым отсутствуют фактические данные ввиду отсутствия соответствующих объектов бухгалтерского учета или фактов хозяйственной жизни. К сожалению, на практике такой подход формирования бухгалтерской отчетности не применяется, а идет простое воспроизведение отчитывающейся организацией образцов в качестве официальной отчетной информации, из которой даже невозможно понять, какой деятельностью занимается отчитывающейся экономический субъект (промышленностью, торговлей, оказанием услуг, строительством и т.п.), не имея иной информации, кроме отчетности, и не зная наизусть код вида экономической деятельности (ОКВЭД), приводимый в составляющей части формы бухгалтерской отчетности.

В результате многие закрепленные в положениях по бухгалтерскому учету требования по раскрытию информации в бухгалтерской отчетности не исполняются, а в случаях проведения обязательного аудита достоверности бухгалтерской отчетности аудиторы не обращают должного внимания на исполнение требований российских стандартов по раскрытию информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности и не настаивают на их соблюдении.

Конечно, главной причиной нераскрытия регламентируемой правилами бухгалтерского учета информации в бухгалтерской отчетности является неблагоприятная ситуация в экономической среде, «вымогательские» тенденции со стороны государственных структур и криминала, снижение культуры управленческого топ-персонала организаций, а также отсутствие института пользователя со стороны учредителей (участников), акционеров и иных собственников юридического лица.

Несмотря на сложившуюся ситуацию, считаем необходимым рассмотреть подробнее понятие «существенность» как одно из важнейших, по нашему мнению, общих требований бухгалтерской (финансовой) отчетности. К тому же в профессиональном стандарте «Бухгалтер», утвержденном приказом Минтруда России от 22 декабря 2014 г. № 1061н, имеется ряд требований к необходимым умениям навыкам главного бухгалтера:

а) оценивать существенность информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

б) формировать в соответствии с установленными правилами числовые показатели в отчетах, входящих в состав бухгалтерской (финансовой) отчетности;

в) формировать пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Отправной точкой для рассмотрения поставленного вопроса следует признать извлечение из Концептуальных основ финансовой отчетности, являющихся составной частью документов Международных стандартов финансовой отчетности:

«Существенность»

Информация является существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на решения, принимаемые пользователями на основе финансовой информации о конкретной отчитывающейся организации. Иными словами, существенность представляет собой специфичный для организации аспект уместности, основывающийся на характере или величине (либо обоих этих факторах) статей, к которым относится информация в контексте конкретного финансового отчета этой организации. Как следствие, Совет не может установить единый количественный порог существенности или заранее определить, что может быть существенным в какой-либо конкретной ситуации».

Напомним, как существенность характеризуется в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» (пункт 11):

«Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о финансовых результатах общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными показателями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности».

Как можно видеть из приведенных текстов, определение существенности не отличается конкретикой, что характерно при раскрытии применения других требований и правил составления бухгалтерской отчетности. При этом Лондонский комитет в тех же Концептуальных основах на это прямо указал. В настоящее время данная позиция подвергается сомнению, т.к. пользователи предъявляют претензии к составителям финансовой отчетности по МСФО, что существенная информация в их отчетности отсутствует и не представляется.

Следует напомнить, что первоначально Минфин России устанавливал количественный критерий существенности в размере 5% (см. Указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (отменен приказом Минфина России от 22 сентября 2010 г. № 108н), потом от этого отказался, т.к. механическое применение такого правила приводило во многих случаях к абсурду раскрытия информации. Хотя в Указаниях было приведено, что «…показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организаций вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной считается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов».

В вопросе установления количественного критерия автор придерживается точки зрения, что в российских условиях необходимо такой критерий рекомендовать, но с творческим подходом (как еще говорят, исходя из профессионального суждения). В некоторых случаях возникает необходимость раскрытия информации, являющейся существенной для принятия экономических решений внешними пользователями бухгалтерской отчетности, но числовое значение которых меньше установленного количественного критерия.

Принимая решение, является ли эта информация существенной или нет, экономический субъект должен принимать за основу подход, заложенный в ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам». Цель по раскрытию информации в бухгалтерской отчетности, декларированная в ПБУ 12/2010, наиболее подходит для применения требования существенности – обеспечение заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности организации информацией, позволяющей оценить отраслевую специфику деятельности организации, ее хозяйственную структуру, распределение финансовых показателей по отдельным направлениям деятельности. В указанном ПБУ установлен количественный критерий раскрытия информации — не менее 10 процентов определенного показателя.

Исходя из этого подхода, попробуем сформировать алгоритм раскрытия числовых данных, которым следует уделять особое внимание при раскрытии существенной информации.

Алгоритм выбора числовых показателей в отчетах, входящих в бухгалтерскую отчетность, по нашему мнению, можно представить в следующем виде:

а) на основе показателей, приведенных в образцах форм приказа Минфина России № 66н, определяются показатели, по которым имеются в наличии числовые данные (например, по нематериальным активам и расходам на научные исследования и разработки они отсутствуют) и которые, следовательно, должны быть исключены из форм, входящих в бухгалтерскую отчетность;

б) исходя из числовых данных по оставшимся показателям определяется их вес в общей сумме активов (итог по разделу).

На основе полученного результата определяется, что подлежит введению в качестве дополнительных числовых показателей в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, а что подлежит расшифровке в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (применительно к примерам, приведенным в приложении № 3 приказа Минфина России № 66н).

Например, по статье «Основные средства» Бухгалтерского баланса включаются следующие составляющие части ее: остаток по счету 01 «Основные средства» за минусом остатка по счету 02 «Амортизация»; остаток по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» (в части незаконченных объектов основных средств); остаток по счету 10 «Материалы» в части материальных ценностей, используемых в строительстве; остаток по расчетам с дебиторами по капитальному строительству, реконструкции и модернизации. По этим данным организацией определяется уровень существенности и решается вопрос либо о включении существенных данных непосредственно в бухгалтерский баланс, либо о расшифровке в приложении к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.

Далее в случае значительного веса остатков по счету 01 «Основные средства» рассматривается вопрос о раскрытии информации по группам основных средств (здания и сооружения; рабочие и силовые машины и оборудование; транспортные средства; вычислительная техника и др. группы основных средств). В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» данная расшифровка может приводиться в самом бухгалтерском балансе или в приложениях к нему. Особо следует обратить внимание также на наличие арендуемых объектов основных средств, в том числе по договорам лизинга. Отдельно расшифровывается информация о сдаваемых в аренду помещениях и других объектов основных средств;

в) в соответствии с приказом Минфина России № 66н данные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах могут приводиться в текстовой и (или) табличной форме. Необходимо отметить, что принятый вариант раскрытия приложения должен быть закреплен организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета, как и состав показателей, включаемых в отчетность исходя из необходимости соблюдения общих требований к бухгалтерской отчетности, включая существенность.

Другим аспектом применения в учетной практике требования существенности является наличие у представителей бухгалтерской профессии навыков и умения определять существенность информации, приобретаемых в ходе обучения в образовательных процессах. Нельзя сказать, что образовательные организации уделяют этому вопросу должное внимание. Рассматривая выпускаемые учебники и учебные пособия, мы видим, что в них приводятся просто образцы форм из приказа Минфина России № 66н, и обучающиеся не получают представления об особенностях представляемой отчетной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности конкретного экономического субъекта, осуществляющего предпринимательскую деятельность в сфере услуг, или оптовой и розничной торговли, или другой деятельности. На практических занятиях отсутствуют вопросы, связанные с раскрытием информации исходя из требования существенности и последствиями его несоблюдения.

Недавно принятый профессиональный стандарт «Бухгалтер» много внимания уделяет вопросам владения методами финансового анализа. Накладывая имеющиеся методы финансового анализа на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, представляемой большинством экономических субъектов и приводимой в учебниках, обучающиеся законно задают вопрос: где можно взять показатели и иную информацию, необходимые для проведения полноценного финансового анализа конкретной организации?

Важным вопросом воспитания экономической культуры раскрытия существенной и достоверной информации в бухгалтерской отчетности является разработка и утверждение каждым экономическим субъектом отдельного внутреннего документа о составе и содержании представляемой бухгалтерской (финансовой) отчетности, в котором среди прочих норм должна содержаться норма, связанная с раскрытием существенной информации. Нам могут возразить, что данный вопрос можно решить путем его включения в учетную политику для целей бухгалтерского учета. Не отвергая такого подхода, мы считаем, что для правильной организации процесса составления отчетности наличие предлагаемого документа необходимо – хотя бы в силу того, что в нем должны найти решение функции не только бухгалтерской службы, но и других подразделений экономического субъекта по подготовке и представлению необходимых данных для составления бухгалтерской отчетности, востребованной и внешними, и внутренними пользователями, роль внутреннего контроля в подготовке качественной отчетной информации и др.

Завершая данную статью, можно и следует указать, что соблюдение требования существенности — профессиональная обязанность главного бухгалтера, характеризующая качество выполнения им своих функций.

Список литературы:

1. Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
2. Приказ Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
3. Профессиональный стандарт «Бухгалтер», утвержденном приказом Минтруда России от 22 декабря 2014 г. № 1061н.

Выполните философский тест «Мудрость»

Философский тест «Мудрость»

Определите, какие высказывания графы «А» соответствуют определениям графы «1».

«А»	«1»
А. «Основные законы, управляющие живой материей, являются, по всей вероятности, теми же самыми, которые управляют и поведением атома водорода, а именно — законами квантовой механики».	1. Материализм
Б. «Природа бесконечна, но она бесконечно существует».	2. Идеализм
В. «И после исчезновения материи пространство и время не исчезнут».	3. Редукционизм
Г. «Увеличение скорости движения материальных объектов влечет изменение пространственно-временных свойств этих объектов».	4. Субстанциальная концепция
Д. «Абсолютное, истинное, математическое время само по себе и по своей сущности без всякого отношения к чему-либо внешнему протекает равномерно и называется длительностью»	5. Релятивистская концепция
Е. «Пространство и время — суть не реальности мира, а способы, которыми мы воспринимаем вещи».

2. Выпишите из учебной и справочно-философской литературы определения понятия «виртуальная реальность».

Проблемные вопросы и упражнения для обсуждения на семинаре

1. «Многие философы понимали, что небытие существует. Но и они «умали, что небытие существует постольку, поскольку существует бытие. Я же утверждаю, что небытие не только существует, но что оно первичное и абсолютное Бытие же относительное и вторичное по отношению к небытию» (А.Н. Чанышев). Согласны ли Вы с автором, что небытие существует? Обоснуйте свой ответ.

2. К какому структурному элементу бытия Вы отнесете легенды, мифы, сказания?

3. В начале рассуждения о материи надо поместить определение ее: материя есть протяженное, непроницаемое, делимое на нечувствительные частицы…» (М. В. Ломоносов).

Дайте оценку такого понимания материи с точки зрения современного философского учения о ней.

4. «… Материализм признает объективным материю как таковую. Но сама материя есть абстракция, которая как таковая не может быть воспринята нами. Можно поэтому сказать, что не существует вообще материи, ибо в том виде, в котором она существует, она всегда представляет собой нечто определенное, конкретное» (Г.В.Ф. Гегель).

Прав ли Гегель? Обоснуйте свой ответ.

5. На занятии было дано такое определение материи: «Материя -объективная реальность, данная человеку в ощущениях».

Первому студенту, давшему такое определение, возразил второй студент: «Я не согласен с этим определением, потому что есть такие микрочастицы, которые не даны нам в ощущениях, но они материальны».

Третий студент спросил: «А мне не понятно, что имеет в виду первый студент под словом «человек» — отдельное лицо, группу или человечество?»

Первый студент ответить второму не смог, а третьему ответил, что под словом «человек» он имеет в виду одного, отдельного человека.

Согласны ли Вы с истолкованием определения материи, которое дал первый студент, и его ответом на вопрос третьего? Проанализируйте высказывание второго студента.

6. Выполняя домашнее задание, Вы определили, что такое «виртуальная реальность». Является ли виртуальная реальность материальной, идеальной или это особый структурный элемент бытия?

7. «Но время и пространство, каждое само по себе, могут быть созерцательно представляемы и без материи, материя же без них не представляема» (А. Шопенгауэр).

В чем философская ошибка автора?

Тесты для компьютерного опроса

1. Раздел философии, исследующий наиболее общие вопросы бытия:

а) гносеология

б) онтология

в) логика

г) этика

2. Определите содержание категории «бытие»:

а) бытие — все, что существует независимо от сознания субъекта

б) бытие — все, что существует

в) бытие — все, что существует в природе

г) бытие — все, что создано человеком

3. Какая сфера не входит в понимание материального мира?

а) неживая природа

б) живая природа

в) социум

г) духовность

4. Выберите положение, характеризующее критерий материальности:

а) материально все, что существует вне сознания субъекта

б) материально все, что существует в сознании субъекта

в) материально все, что существует

г) материально все, что человек может познать

5. Во всеобщие свойства материи не входит:

а) объективность

б) вечность

в) движение

г) уничтожение

1.В философии категория «пространство» — это:

а) бесконечность вселенной

б) всеобщая форма существования бытия, выражающая протяженность, взаимное расположение объектов

в) емкость для вмещения чего-либо

г) сфера бытия

7. Определите, какое определение соответствует философскому понятию «время»:

а) всеобщая форма существования бытия, выражающая длительность существования и последовательность изменения объектов

б) жизненный цикл природы

в) период в жизни общества

г) чистая длительность, оно одинаково во всей вселенной

8. Категория философии, которая существует сама по себе и не зависит ни от чего другого — это:

а) материя

б) идея

в) субстанция

г) сущность

9. Философская концепция пространства и времени, согласно которой пространство и время зависят и изменяются от свойств объектов (скорости, движения, массы)

а) субстанциальная

б) релятивистская

в) конвенциальная

г) атрибутивная

10. Философская категория для обозначения объективной реальности,

которая дана человеку в ощущениях его:

а) материя

б) явление

в) пространство

г) время

Расчет уровня существенности

Для того, чтобы при количественной оценке рассчитать уровень существенности в аудите, можно использовать абсолютные или относительные показатели. Абсолютные показатели на практике используются редко, т.к. для разных проверяемых субъектов, имеющих различный масштаб деятельности, одна и та же сумма отклонения может быть, как существенной, так и незначительной. Однако многие специалисты считают, что необходимо установить сумму, начиная с которой ошибка будет признаваться существенной для любого субъекта, независимо от размера его бизнеса.

Для того, чтобы понять, как определить уровень существенности с помощью относительных показателей, нужно сначала выбрать базу для расчета. В качестве базы может быть выбран как один показатель, так и несколько. Если применяется один критерий, то в качестве него, как правило, используется валюта баланса. Рассмотрим, как в данном случае производится расчет уровня существенности в аудите.

Пример 1

Валюта баланса предприятия на конец проверяемого периода равнялась 100 000 тыс. руб.

Аудитор принял решение использовать один показатель и коэффициент 0,02.

Уровень существенности составит:

С = 100 000 х 0,02 = 2 000 тыс. руб.

Для более точного определения уровня существенности лучше применять не один критерий, а их совокупность. Для выборки обычно используют показатели из следующего списка:

– валюта баланса

– собственный капитал

– выручка от реализации

– общие затраты предприятия

– балансовая прибыль

Рассмотрим, как при этом варианте расчета производится определение уровня существенности в аудите

Пример 2

Базовый показатель	Значение базового показателя, тыс.руб.	Доля, %	Значение для расчета уровня существенности, тыс.руб.
Валюта баланса	100 000	2%	2 000
Собственный капитал	15 000	10%	1 500
Выручка от реализации	70 000	2%	1 400
Общие затраты предприятия	60 000	2%	1 200
Балансовая прибыль	10 000	5%

Из полученного перечня обычно исключают экстремумы (в данном случае это – 500) и вычисляют среднее значение среди оставшихся показателей.

С1 = (2 000 + 1 500 + 1 400 + 1 200) / 4 = 6 100 / 4 = 1 525 тыс. руб.

Полученную величину, как правило, округляют, но так, чтобы отклонение от первоначальной суммы не превышало 20%.

В данном случае можно вычесть 25 тыс. руб., чтобы получить 1 500 тыс. руб.

Т.к. 25 / 1525 = 2% < 20%, то в итоге получим значение:

С = 1 500 тыс. руб.

Стандарты аудиторской деятельности определяют только самые общие правила проведения проверок. Поэтому аудитор сам выбирает конкретную методику, по которой определяется уровень существенности. Как рассчитать базовые показатели, какие применить коэффициенты и методику усреднения – специалист решает самостоятельно, на основании своего профессионального опыта и особенностей проверяемой компании.

Частный уровень существенности в аудите определяется путем распределения общего уровня, рассчитанного одним из указанных выше способов, по отдельным счетам бухгалтерского учета. Это распределение обычно производится пропорционально доле остатков по соответствующим счетам в валюте баланса.

Пример расчета

В таблице 1 представлен пример расчета необходимого показателя.

Таблица 1. Пример расчета

Базовые показатели	Значение базового показателя, тыс. р.	Доля, %	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. р.
1	2	3	4
Балансовая прибыль предприятия	63867	5	3193
Выручка	407904	2	8158
Валюта баланса	384414	2	7688
Собственный капитал	61500	10	6150
Общие затраты предприятия	304023	2	6080

В первом столбце таблицы 1 представлен перечень базовых показателей.

Информация о показателях, участвующих в расчете уровня существенности, принимается из бухгалтерской отчетности:

• показатели валюты баланса, собственного капитала принимаются из бухгалтерского баланса хозяйствующего субъекта;
• сведения о балансовой прибыли предприятия, выручке и общих затратах предприятия принимаются из отчета о финансовых результатах предприятия.

Во втором столбце отражены значения базового показателя, в столбце четвертом отражен показатель, который применяется для нахождения уровня. Показатель, применяемый для нахождения уровня существенности, находится умножением значения базового показателя (второй столбец) на процент (долю), отраженный в третьем столбце. Значения, которые отражены в третьем столбце (доля, %), определяются внутренними локальными актами (инструкциями) фирмы, которая проводит аудиторскую проверку. Рассчитывается значение, применяемое для нахождения данного уровня, по показателям:

Для расчета уровня применяется формула:

УСА = Сумма значений показателей, участвующих в расчете / количество показателей,

где УСА — уровень существенности в аудите, %.

Рассчитывается искомый уровень:

(3193 + 8158 + 7688 + 6150 + 6080) / 5 = 6253 тыс. р.

Значения, которые используются для расчета уровня, от среднего значения более чем на 20% не должны отличаться. Для проверки этого условия используется следующая формула:

Процент отклонений = (УСА – Значение показателя) / УСА х 100%, %.

Рассчитывается процент отклонений наименьшего значения от уровня: (6253 – 3193) / 6253 х 100 % = 49%.

Рассчитывается процент отклонений наибольшего значения от уровня: (8158 – 6253) / 6253 х 100% = 31%.

В результате расчетов получено, что показатель наименьшего значения (3193 тыс. р.) меньше среднего значения (6253 тыс. р.) практически в два раза.

Наименьшее значение при дальнейших расчетах отбрасывается, а наибольшее оставляется, так как наибольшее значение (8158 тыс. р.) и следующее за ним второе значение (7688 тыс.) уже не так разительно отличаются от полученного среднего показателя. В результате полученных отклонений можно сделать вывод, что наибольшее и наименьшее значения показателя отличаются от рассчитанного среднего более чем на 20%, в связи с чем возникает необходимость расчета скорректированного среднего значения показателя на основе полученных данных:

(8158 + 7688 + 6150 + 6080) / 4 = 7019 тыс. р.

Полученное значение среднего показателя округляется до 7100 тыс. р. и используется как количественный показатель уровня существенности в аудите. Округление можно производить в рамках 20% как в большую, так и в меньшую сторону.

Различие между значениями уровня до и после округления составляет:

(7100 – 7019) / 7019 x 100% = 1,16%, что находится в пределах 20%.

Полученный в ходе расчетов показатель уровня применяется при проведении аудиторской проверки для всей бухгалтерской отчетности.

>Уровень существенности

Стандартизированный расчет уровня существенности

Единый показатель уровня существенности определяется по стандартизированному методу, который применяется большинством аудиторских фирм и основан на расчете существенности в зависимости от допустимой ошибки по базовым показателям. Метод расчета на примере отчетности компании «Высокий кондитер» за 2014 год показан в таблице 1.

Таблица 1 – Стандартизированный расчет уровня существенности

Базовый показатель	Значение базового показателя (руб.)	Допустимая ошибка (%)	Расчетное значение (руб.)
Балансовая прибыль
Выручка
Валюта баланса
Собственный капитал
Общие затраты

Следует отметить, что во внутренних стандартах аудиторской фирмы значения допустимой ошибки должны быть определены по всем используемым базовым показателям и применяться при проведении аудиторских проверок на постоянной основе.

Расчетное значение получается на основе произведения значения базового показателя и значения ошибки. Среднее арифметическое расчетного значения в данном случае составит 689787 руб.

Набольшее и наименьшее отклонение определяется по формулам:

(Наибольшее значение – Среднее значение) / Среднее значение * 100%

(Среднее значение – Наименьшее значение) / Среднее значение * 100%

Если отклонения наибольшего и наименьшего значения существенны, эти значения следует отбросить и пересчитать среднее значение.

(1550900 – 689787) / 689787 *100% = 125%

(689787 – 110875) / 689787 *100% = 84%

При использовании данного метода уровень существенности составит 600000 руб., если будут отброшены наибольшее и наименьшее значение.

Таким образом, при стандартизированном подходе величина в 600000 руб. будет являться планируемым уровнем существенности.

Расчет существенности может осуществляться на основе выбора базовых показателей несколькими методами.

Показатели для определения уровня существенности

При использовании метода критического компонента выбирается показатель с учетом специфики деятельности предприятия или несколько таких показателей. Для ООО «Высокий кондитер» методом критического компонента можно выбрать показатели, представленные в таблице 2. Расчет производится аналогичным образом.

Таблица 2 – Выбор показателей для определения уровня существенности методом критического компонента

Базовый показатель	Значение базового показателя (руб.)	Допустимая ошибка (%)	Расчетное значение (руб.)
Внеоборотные активы		2%
Запасы		5%
Дебиторская задолженность		10%
Денежные средства		2%
Итого:		2%
Актив баланса		2%

Среднее арифметическое расчетного значения составит 92649 руб.

(251708 – 92649) / 92649 *100% = 171%

(92649 – 4057) / 92649 *100% = 96%

При использовании данного метода уровень существенности составит 70000 руб., при условии того, что будут отброшены наибольшее и наименьшее значение.

При использовании метода стабильной базы отбираются показатели, которые наименее всего подвержены колебаниям за определенный период времени. Для использования данного метода в отношении отчетности ООО «Высокий кондитер» следует составить таблицу основных показателей (таблица 3).

Учитывая динамику абсолютных и относительных изменений, можно судить о том, что все основные показатели продемонстрировали существенные изменения. В этом случае отбор показателей по методу стабильной базы может быть осуществлен с учетом сохранения удельного веса показателя, изменение удельного веса за период не более 2-3%. С учетом этого могут быть отобраны: внеоборотные активы, оборотные активы, запасы, собственный капитал, заемный капитал.

Расчет производится аналогичным образом (таблица 4).

Таблица 4 – Выбор показателей для расчета уровня существенности методом стабильной базы

Базовый показатель	Значение базового показателя (руб.)	Допустимая ошибка (%)	Расчетное значение (руб.)
Внеоборотные активы		2%
Оборотные активы		10%
Запасы		5%
Собственный капитал		10%
Заемный капитал		2%
Валюта баланса		2%

Среднее арифметическое расчетного значения составит 154569 руб.

(451711 – 154569) / 154569 *100% = 192%

(154569 – 70493) / 154569 *100% = 54%

При использовании данного метода уровень существенности составит 110000 руб., при условии того, что будут отброшены наибольшее и наименьшее значение.

В рамках использования метода основного массива применительно к отчетности ООО «Высокий кондитер» следует отобрать показатели с наибольшим удельным весом в валюте баланса. Для использования данного метода в отношении отчетности ООО «Высокий кондитер» следует определить удельный вес статей баланса (таблица 5).

Таблица 5 – Удельный вес статей баланса

Статьи баланса	Сумма (руб.)	Доля в валюте баланса
Основные средства		18,22%
Финансовые вложения		0,25%
Отложенные налоговые активы		0,05%
Запасы		27,45%
Дебиторская задолженность		45,40%
Финансовые вложения		4,93%
Денежные средства		3,66%
Прочие оборотные активы		0,04%
Валюта баланса		100,00%
Уставный капитал		0,99%
Нераспределенная прибыль		34,67%
Долгосрочные заемные средства		0,40%
Отложенные налоговые обязательства		0,11%
Краткосрочные заемные средства		2,41%
Кредиторская задолженность		60,66%
Резервы предстоящих расходов		0,75%
Валюта баланса		100,00%

Учитывая удельный вес статей баланса ООО «Высокий кондитер» можно сделать вывод, что необходимо отобрать в качестве базовых показателей запасы, дебиторскую задолженность, нераспределенную прибыль и кредиторскую задолженность. Расчет производится аналогичным образом (таблица 6).

Таблица 6 – Выбор показателей для определения уровня существенности методом основного массива

Базовый показатель	Значение базового показателя (руб.)	Допустимая ошибка (%)	Расчетное значение (руб.)
Запасы		5%
Дебиторская задолженность		10%
Нераспределенная прибыль		5%
Кредиторская задолженность		10%

При использовании данного метода уровень существенности составит 190000 руб., при этом отбрасывать наименьшее и наибольшее значение в данном случае нецелесообразно.

Использование метода ключевых по риску показателей и метода ключевых по последствиям показателей в данном случае представляется объективным для применения.

Представим полученные результаты в сводной таблице 7.

Таблица 7 – Сводная таблица по результатам расчета уровня существенности

Наименование метода	Уровень существенности	Характеристика применения метода
Стандартный метод	600000 руб.	Метод применим в подавляющем большинстве случаев, но часто требует разработки специальных методик для применения аудиторскими фирмами. Эффективность метода может существенно повышаться за счет разработки внутрифирменного стандарта определения существенности.
Метод критического компонента	70000 руб.	Метод применим в случаях, когда аудитор должен исходить из показателей, наиболее важных с учетом специфики аудируемой организации. Эффективность метода повышается за счет усреднения нескольких показателей. Использование данного метода дает наиболее точный результат с точки зрения определения уровня существенности.
Метод стабильной базы	110000 руб.	Метод применим в случае, если возможно оценить динамику показателей и отобрать те из них, которые менее всего подвержены изменениям.
Метод основного массива	190000 руб.	Метод применяется на основе структурного подхода и отличается простотой применения.
В случае, если в ходе проведения аудиторской проверки будут выявлены ошибки, то искажения, к которым они привели, аудитор должен определить существенными и считать их таковыми, если сумма искажений каждой ошибки по отдельности или общая величина искажений превысит расчетный уровень существенности. С учетом этого, стандартный метод в ряде случаев позволяет принять к сведению достаточно значительное число ошибок, сумма которых не превышает уровень существенности. По итогам сделанных расчетов это подтвердилось. Следовательно, более объективным является использование специальных методов отбора базовых показателей для нахождения уровня существенности.

При этом можно сделать вывод, что все ошибки и искажения, которые аудитор выявит в ходе проверки, являются существенными, если их величина превышает предельно допустимый уровень существенности.

С точки зрения содержательного значения уровня существенности, который отражает предельно возможную и допустимую величину суммы искажений, рассматриваемую аудитором как несущественную, существенность подлежит объективному определению при проведении аудиторских проверок организаций. Существенность искажений обязывает аудитора оценивать влияние таких искажений в рамках формирования профессионального суждения по итогам проведенной проверки.

Качественная оценка аудитора на основе его профессионального суждения учитывает существенность бухгалтерской информации, в контексте ее свойства оказывать прямое и косвенное влияние на решения, принимаемые на основе анализа такой информации. Таким образом, существенность оценивается аудитором с точки зрения наличия возможности искажения бухгалтерской информации, которое может повлиять на решения пользователей этой информации.

Три уровня существенности искажений

При формировании выводов аудитора в аудиторском заключении на них влияют 3 уровня существенности.

• Несущественные искажения – такие ошибки признаются аудитором неточностями или несерьезными ошибками, которые не повлияют на решения, которые могут быть приняты на основе результатов анализа проверяемой отчетности;
• Существенные искажения – такие ошибки достаточно значительны, но не влияют на оценку отчетности в целом, и хотя наличие таких искажений окажет влияние на решения, которые могут быть приняты на основе результатов анализа проверяемой отчетности, но состояние проверяемой организации отражено в отчете в целом объективно;
• Значительные искажения – наличие таких ошибок не позволяют судить об объективности и достоверности бухгалтерской отчетности в целом.

Таким образом, в случае несущественных искажений аудитор формирует стандартное заключение без оговорок. В случае существенных искажений, аудитор обязан оценить их возможное влияние на другие показатели отчетности и в случае, если оно не является существенным для отчетности в целом, то аудитор формирует условно положительное заключение, т.е. заключение с оговорками. Примером таких искажений может выступать ошибка в отражении данных в балансе по какой-либо статье в то время, как удельный вес этой статьи в валюте баланса незначителен, тогда как все остальные статьи баланса корректно отражают информацию и сформированы верно. В случае значительных искажений аудитор должен оценить их влияние как критическое, так как их наличие приведет к принятию неверных решений на основе результатов анализа проверяемой отчетности. В соответствии с этим аудитор обязан либо отказаться от выражения мнения, либо сформировать отрицательное аудиторское заключение. Такие искажения принимаются аудитором во внимание, если, например, ошибочно отражены данные в балансе по какой-либо статье баланса, которая имеет значительный удельный вес в валюте баланса.

Следует отметить, что выбор между условно-положительным и отрицательным аудиторским заключением аудитор должен основывать на результатах проверки влияния обнаруженных искажений. В этой связи, обнаруженные существенные искажения оцениваются по возможному влиянию на отчетность в целом. Аудитор распространяет выявленные ошибки на отчетность. В результате, аудитор может прийти к одному из двух выводов:

1. Выявленные существенные искажения влияют только на одну статью в отчетности;
2. Выявленные существенные искажения влияют на несколько статей отчетности, затрагивая несколько взаимосвязанных массивов информации.

Следовательно, если аудитор приходит к выводу второго типа, то вероятность формирования отрицательного заключения будет превалировать, так как степень распространения выявленных существенных искажений представляется более высокой и значимой.

Влияние уровня существенности на суждение аудитора

Влияние существенности на формирование профессионального суждения аудитора предполагает необходимость выражения аудитором соответствующего мнения. Аудитор выражает мнение относительно определения уровня существенности искажений в отчетности аудируемой организации. В частности, формирование профессионального суждения в области оценки риска существенных искажений требует объективизации расчета уровня существенности на этапе планирования аудиторской проверки.

Влияние величины уровня существенности на выводы аудитора в аудиторском заключении проявляется в существовании объективной зависимости от результатов аудита.

Аудитор обладает правом сделать вывод о достоверности отчетности проверяемой организации во всех существенных отношениях, если соблюдается ряд условий:

• выявлены искажения, которые намного меньше уровня существенности;
• руководство проверяемой организации согласно внести исправления аудитора согласно его рекомендациям;
• руководство проверяемой организации согласно выполнить рекомендации аудитора по недопущению выявленных искажений в будущем;
• качественные расхождения и отклонения от действующих нормативных актов и норм бухгалтерского учета, по мнению аудитора, не являются существенными.

Аудитор имеет обязательство взять на себя ответственность относительно принятия объективно взвешенного решения, модифицировать ли заключение, выражая мнение с оговоркой, либо сформировать стандартное заключение без каких-либо оговорок, в том случае, если выявленные искажения приблизительно соответствуют уровню существенности. При этом в любом случае должны соблюдаться следующие условия:

• руководство проверяемой организации согласно внести исправления аудитора согласно его рекомендациям и принять все меры для их недопущения впредь;
• качественные расхождения и отклонения от действующих нормативных актов и норм бухгалтерского учета, по мнению аудитора, не являются существенными.

Аудитор может модифицировать заключение и выразить мнение с оговоркой о достоверности отчетности проверяемой организации, если соблюдаются следующие условия:

• выявленные искажения значительно превышают уровень существенности;
• качественные расхождения и отклонения от действующих нормативных актов и норм бухгалтерского учета, по мнению аудитора, являются существенными;
• руководство проверяемой организации несогласно внести исправления аудитора согласно его рекомендациям, а дополнительные рекомендации аудитора не принимаются во внимание.

В случае невозможности однозначно выразить мнение с оговоркой о достоверности отчетности аудитор может отказаться от выражения мнения.

Следует отметить, что достаточно значимым является вопрос о регламентации порядка определения уровня существенности в договоре на проведение аудита, или формализации данного порядка в виде дополнительного приложения или соглашения к договору. С точки зрения сущностного содержания результатов определения уровня существенности, это может влиять на формируемое аудиторское заключение. Вместе с тем, ряд аудиторских фирм действуют на основе открытого характера методики определения уровня существенности, тогда как другие придерживаются точки зрения о недопустимости раскрытия фирменной методики. В пользу первого подхода следует отнести положения Стандарта №4 «Существенность в аудите», а также необходимость указания клиенту аудиторской фирмы на то, что в рамках договора на проведение аудита не содержится ответственности за не выявленные малосущественные ошибки. Некоторые аудиторы даже склонные к стоимостному выражению ответственности в договоре. В пользу второго подхода, основным аргументом является нецелесообразность посвящения клиента аудиторской фирмы в порядок определения уровня существенности в силу того, что подобное знание может позволить умышленно исказить отчетность таким образом, чтобы аудитор не выявил существующих существенных искажений и сформировал стандартное заключение без оговорок. Поэтому в рамках такого подхода аудитор склонен лишь выразить свое мнение о достоверности отчетности, а раскрывать конкретные принципы, как был сформирован такой вывод, не следует.

Следует отметить, что в данном контексте представляется наиболее объективным и целесообразным представляется разумное комбинирование данных подходов в деятельности конкретной аудиторской фирмы. В рамках комбинированного подхода аудиторская фирма придерживается определенной методики определения уровня существенности, а конкретные методы остаются внутренней информацией фирмы, не подлежащей разглашению. Данная концепция зачастую находит свое выражение в виде разработок аудиторскими организациями внутрифирменных стандартов по оценке и расчету уровня существенности. Таким образом, декларируется определенная методология определения уровня существенности, а установление уровня существенности имеет конфиденциальный характер. В соответствии с таким подходом аудиторские фирмы могут формировать специальные методики определения уровня существенности для организаций, являющихся их постоянными клиентами, для организаций, принадлежащих одной отрасли, для организаций с широким спектром хозяйственных операций, не позволяющим однозначно определить отраслевую специфику.

Таким образом, влияние существенности помимо своего непосредственного влияния на формирование профессионального суждения и выводы аудитора может проявляться и через действие внутрифирменных стандартов аудиторских фирм.

Бухгалтерская отчетность ООО «Высокий кондитер» за 2014 год

Уровень существенности

Смотреть что такое «Уровень существенности» в других словарях:

• Уровень существенности — предельное значение искажения бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения;… … Официальная терминология

• Уровень существенности искажения бухгалтерской отчетности — под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе… … Энциклопедический словарь-справочник руководителя предприятия

• Материальность (аудит) — Аудит Виды аудита Внутренний аудит Внешний аудит Налоговый аудит Экологический аудит Социальный аудит … Википедия

• АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА — сбор, оценка и анализ аудиторских доказательств, касающихся финансового положения экономического субъекта, подлежащего аудиту, имеющие своим результатом выражение мнения аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности… … Финансово-кредитный энциклопедический словарь

• ПЛАН АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ — логическое описание предполагаемых направлений, объема, характера проведения аудита, особенностей экономического субъекта и его деятельности, особенностей используемых при проведении аудиторской проверки методов и технических приемов. План… … Финансово-кредитный энциклопедический словарь

• ГОСТ Р ИСО 14064-1-2007: Газы парниковые. Часть 1. Требования и руководство по количественному определению и отчетности о выбросах и удалении парниковых газов на уровне организации — Терминология ГОСТ Р ИСО 14064 1 2007: Газы парниковые. Часть 1. Требования и руководство по количественному определению и отчетности о выбросах и удалении парниковых газов на уровне организации оригинал документа: 2.20 базовый год (base year):… … Словарь-справочник терминов нормативно-технической документации

• ГОСТ Р ИСО 14064-3-2007: Газы парниковые. Часть 3. Требования и руководство по валидации и верификации утверждений, касающихся парниковых газов — Терминология ГОСТ Р ИСО 14064 3 2007: Газы парниковые. Часть 3. Требования и руководство по валидации и верификации утверждений, касающихся парниковых газов оригинал документа: 2.20 базовый год (base year): Исторический период, установленный для… … Словарь-справочник терминов нормативно-технической документации

• ГОСТ Р ИСО 14065-2010: Газы парниковые. Требования к органам по валидации и верификации парниковых газов для их применения при аккредитации или других формах признания — Терминология ГОСТ Р ИСО 14065 2010: Газы парниковые. Требования к органам по валидации и верификации парниковых газов для их применения при аккредитации или других формах признания оригинал документа: 3.4.1 аккредитация (accreditation):… … Словарь-справочник терминов нормативно-технической документации

• Стереометрическая семантика — трактовка логики как науки о получении истинных следствий из истинных посылок все более уступает место более широкой концепции,связанной либо с обобщением понятия следования, основанного на традиционной истинностной оценке и на практических… … Проективный философский словарь

• ГОСТ Р 54134-2010: Экологический менеджмент. Руководство по применению организационных мер безопасности и оценки рисков. Выбросы парниковых газов — Терминология ГОСТ Р 54134 2010: Экологический менеджмент. Руководство по применению организационных мер безопасности и оценки рисков. Выбросы парниковых газов оригинал документа: 3.4.1 аккредитация: Аттестация третьей стороны, действие которой… … Словарь-справочник терминов нормативно-технической документации

2.1.2. Определение допустимой ошибки (уровня существенности) Уровень существенности устанавливается аудитором на основании его профессионального суждения. Аудитор, работающий в аудиторской фирме, должен применить в своей практике внутрифирменный стандарт, регламентирующий порядок определения уровня существенности. При планировании проверки по налогу на прибыль и обязательствам перед бюджетом уровень существенности определяется в отношении следующих элементов: — остатков по счетам 68 «Задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль», 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства»; — групп операций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль (объектов налогообложения). При определении уровня существенности должен учитываться не только количественный, но и качественный аспект искажений. К качественному аспекту искажения относятся: — несоблюдение учетной политики; — недостаточное или неадекватное описание учетной политики и раскрытие информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности. При определении количественного аспекта искажений аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на формирование налоговой базы по налогу на прибыль и на бухгалтерскую отчетность. Для расчета уровня существенности аудитор выбирает базовые показатели бухгалтерской отчетности на основании его профессионального суждения. Затем устанавливаются процентные доли этих показателей для определения их расчетного и среднего значения. Размер процентов может быть единым для всех показателей или индивидуальным для каждого показателя. Проведя расчеты и исключив показатели с наибольшим и наименьшим отклонением от средней, определяется общий уровень существенности, который в дальнейшем распределится между элементами проверки. Порядок оценки уровня существенности должен быть оформлен аудитором документально. Для этого составляются рабочие документы РД 3п, РД 3-1п, РД 3-2п. ОПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕГО УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ ПРИ АУДИТЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ———————————————————————- |Наименование аудируемого лица | | РД 3п | |——————————-|——————|——————| |Проверяемый период | | | |——————————-|——————|——————| |ФИО лица, составившего | | | |документ | | | |——————————-|——————|——————| |Дата составления документа | | | |——————————-|——————|——————| |ФИО лица, проверявшего | | | |документ | | | |——————————-|——————|——————| |Дата проверки документа | | | ———————————————————————- Основные показатели для определения общего уровня существенности ————————————————————————————— | N | Наименование | Значение | Доля от | Расчетное значение | | | базового | базового | базового | базового | | | показателя | показателя, | показателя| показателя для | | | | руб. | (%) | нахождения уровня | | | | | | существенности, | | | | | | руб. (гр. 3 x | | | | | | гр. 4) | |——|—————————|—————|————|————————-| | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | |——|—————————|—————|————|————————-| | 1 | Объем реализации | | | | | | без НДС | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 2 | Себестоимость | | | | | | реализованной продукции, | | | | | | работы, услуг | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 3 | Бухгалтерская | | | | | | прибыль | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 4 | Валюта баланса | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 5 | Внеоборотные активы | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 6 | Чистая прибыль | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 7 | Итого | | | | |——|—————————|—————|————|————————-| | 8 | Среднее значение | | | | | | показателя | | | | ————————————————————————————— Отклонение основного показателя от средней величины <1> ———————————————————————— | N | Наименование базового показателя | Отклонение | | | | значения | | | | показателя от | | | | средней, % | |——|———————————————|——————-| | 1 | 2 | 3 | |——|———————————————|——————-| | 1 | Объем реализации без НДС | | |——|———————————————|——————-| | 2 | Себестоимость реализованной продукции, | | | | работ, услуг | | |——|———————————————|——————-| | 3 | Бухгалтерская прибыль | | |——|———————————————|——————-| | 4 | Валюта баланса | | |——|———————————————|——————-| | 5 | Внеоборотные активы | | |——|———————————————|——————-| | 6 | Чистая прибыль | | ———————————————————————— Определение общего уровня существенности <2> ———————————————————————— |N | Наименование базового показателя | Расчетное | | | | значение | | | | базового | | | | показателя, | | | | принятого для | | | | расчета | | | | существенности, руб.| |—|———————————————|———————| |1 | 2 | 3 | |—|———————————————|———————| |1 | Объем реализации без НДС | | |—|———————————————|———————| |2 | Себестоимость реализованной продукции, | | | | работ, услуг | | |—|———————————————|———————| |3 | Бухгалтерская прибыль | | |—|———————————————|———————| |4 | Валюта баланса | | |—|———————————————|———————| |5 | Внеоборотные активы | | |—|———————————————|———————| |6 | Чистая прибыль | | |—|———————————————|———————| |7 | Итого | | |—|———————————————|———————| |8 | Общий уровень существенности | | ———————————————————————— ——————————— Примечание. <1> Аудитор на основании своего профессионального суждения и внутрифирменного стандарта устанавливает уровень долей при определении расчетного значения базовых показателей. Данная рабочая таблица заполняется для выявления двух ключевых показателей с наибольшими отклонениями (в сторону увеличения и уменьшения) от среднего значения. Данные показатели не должны принимать участия в дальнейших расчетах. <2> В данной рабочей таблице определяется общий уровень существенности, который в дальнейшем распределится между элементами проверки налога на прибыль в рабочих документах РД 3-1п, РД 3-2п. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕГО УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ МЕЖДУ ОСТАТКАМИ ПО СЧЕТАМ УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ———————————————————————- |Наименование аудируемого лица | | РД 3-1п | |—————————————|————|—————-| |Проверяемый период | | | |—————————————|————|—————-| |ФИО лица, составившего | | | |документ | | | |—————————————|————|—————-| |Дата составления документа | | | |—————————————|————|—————-| |ФИО лица, проверявшего | | | |документ | | | |—————————————|————|—————-| |Дата проверки документа | | | |—————————————|————|—————-| |Общий уровень существенности (руб.) | | | ———————————————————————- ————————————————————————— | N | Наименование элемента | Доля остатка | Уровень | | | проверки (счет | по счету в | существенности | | | бухгалтерского | общей сумме | для остатка по | | | учета) | остатков (%) | счету, руб. | |——|————————|——————-|———————-| | | | по | по | по | по | | | | дебету | кредиту| дебету | кредиту | |——|————————|———-|———|———-|————| | 1 | 09 субсчет | | х | | х | | | «Отложенный | | | | | | | налоговый актив» | | | | | |——|————————|———-|———|———-|————| | 2 | 77 субсчет | | | | | | | «Отложенное | х | | х | | | | налоговое | | | | | | | обязательство» | | | | | |——|————————|———-|———|———-|————| | 3 | 68 субсчет «Расчеты с | | | | | | | бюджетом по налогу | | | | | | | на прибыль» | | | | | | | | | | | | ————————————————————————— РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ОБЩЕГО УРОВНЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ МЕЖДУ ГРУППАМИ ОПЕРАЦИЙ, ФОРМИРУЮЩИХ НАЛОГОВУЮ БАЗУ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ (ОБЪЕКТАМИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ) ———————————————————————- |Наименование аудируемого лица | | РД 3-1п | |—————————————|————|—————| |Проверяемый период | | | |—————————————|————|—————| |ФИО лица, составившего | | | |документ | | | |—————————————|————|—————| |Дата составления документа | | | |ФИО лица, проверявшего | | | |документ | | | |—————————————|————|—————| |Дата проверки документа | | | |—————————————|————|—————| |Общий уровень существенности (руб.) | | | ———————————————————————- ——————————————————————————- | N | Наименование | Доля отдельных | Уровень | | | элемента | видов | существености для | | | проверки (объекта | доходов в общей | элемента, | | | налогообложения) | сумме доходов, % | руб. | |———|————————|———————|———————-| | 1 | 2 | 3 | 4 | |———|————————|———————|———————-| | 1. | Доходы от | | | | | реализации | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.1. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | товаров | | | | | собственного | | | | | производства | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.2. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | работ | | | | | собственного | | | | | производства | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.3. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | услуг | | | | | собственного | | | | | производства | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.4. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | товаров, работ, | | | | | услуг | | | | | обслуживающих | | | | | производств и | | | | | хозяйств | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.5. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | покупных товаров | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.6. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | амортизируемого | | | | | имущества | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.7. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | прочего имущества | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.8. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | имущественных прав | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.9 | Выручка от | | | | | реализации | | | | | права требования как | | | | | реализации | | | | | финансовых | | | | | услуг | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.10. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | права требования до | | | | | наступления | | | | | срока | | | | | платежа | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.11. | Выручка от | | | | | реализации | | | | | права | | | | | требования | | | | | после | | | | | наступления | | | | | срока платежа | | | |———|————————|———————|———————-| | 1.12. | Выручка от реализации | | | | | товаров (работ, | | | | | услуг), имущественных | | | | | прав по объектам | | | | | обслуживающих | | | | | производств и | | | | | хозяйств, включая | | | | | объекты | | | | | жилищно-коммунальной и| | | | | социально-культурной | | | | | сферы | | | |———|————————|———————|———————-| | 2. | Внереализационные | | | | | доходы | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.1. | Доходы от сдачи | | | | | имущества в аренду | | | | | (субаренду) | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.2. | Доходы в виде | | | | | положительной | | | | | курсовой разницы, | | | | | образующейся | | | | | вследствие отклонения | | | | | курса продажи | | | | | (покупки) иностранной | | | | | валюты от | | | | | официального курса, | | | | | установленного ЦБ РФ | | | | | на дату перехода | | | | | права собственности | | | | | на иностранную валюту | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.3. | Доходы в виде | | | | | признанных должником | | | | | или подлежащих уплате | | | | | должником на | | | | | основании решения | | | | | суда, вступившего в | | | | | законную силу, | | | | | штрафов, пеней и | | | | | (или) иных санкций за | | | | | нарушение договорных | | | | | обязательств, а также | | | | | сумм возмещения | | | | | убытков или ущерба | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.4. | Доходы в виде | | | | | процентов, полученных | | | | | по договорам займа, | | | | | кредита, банковского | | | | | счета, по ценным | | | | | бумагам и другим | | | | | долговым | | | | | обязательствам | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.5. | Доходы в виде сумм | | | | | восстановленного | | | | | резерва по | | | | | сомнительным долгам, | | | | | расходы на | | | | | формирование которого | | | | | были приняты в | | | | | составе расходов | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.6. | Доходы в виде сумм | | | | | восстановленного | | | | | резерва по | | | | | гарантийному ремонту | | | | | и обслуживанию, | | | | | расходы на | | | | | формирование которого | | | | | были приняты в | | | | | составе расходов | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.7. | Доходы в виде сумм | | | | | восстановленного | | | | | резерва по расходам | | | | | на ремонт основных | | | | | средств, расходы на | | | | | формирование которого | | | | | были приняты в | | | | | составе расходов | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.8. | Доходы в виде сумм | | | | | восстановленного | | | | | резерва предстоящих | | | | | расходов на оплату | | | | | отпусков, ежегодного | | | | | вознаграждения за | | | | | выслугу лет и по | | | | | итогам работы за год, | | | | | расходы на | | | | | формирование которого | | | | | были приняты в | | | | | составе расходов | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.9. | Доходы в виде | | | | | безвозмездно | | | | | полученного имущества | | | | | (работ, услуг) или | | | | | имущественных прав | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.10. | Доходы в виде | | | | | положительной | | | | | курсовой разницы, | | | | | возникающей от | | | | | переоценки имущества | | | | | и требований | | | | | (обязательств), | | | | | стоимость которых | | | | | выражена в | | | | | иностранной валюте, | | | | | проводимой в связи с | | | | | изменением | | | | | официального курса | | | | | иностранной валюты к | | | | | рублю РФ, | | | | | установленного ЦБ РФ | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.11. | Доходы в виде | | | | | стоимости полученных | | | | | материалов или иного | | | | | имущества при | | | | | демонтаже или | | | | | разборке при | | | | | ликвидации выводимых | | | | | из эксплуатации | | | | | основных средств | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.12. | Доходы в виде дохода | | | | | прошлых лет, | | | | | выявленного в | | | | | отчетном (налоговом) | | | | | периоде | | | |———|————————|———————|———————-| | 2.13. | Прочие | | | | | внереализационные | | | | | доходы | | | |———|————————|———————|———————-| | | ИТОГО ДОХОДОВ | 100% | X | ——————————————————————————- ———————————————————————— | N |Наименование элемента|Доля отдельных видов|Уровень | | |проверки (объекта | расходов в общей |существенности для | | |налогообложения) | сумме расходов, % |элемента, руб. | |——|———————|———————|——————-| | 1 | 2 | 3 | 4 | |——|———————|———————|——————-| |1. |Расходы по реализации| | | |——|———————|———————|——————-| |1.1. |Материальные расходы | | | |——|———————|———————|——————-| |1.2. |Расходы на оплату| | | | |труда | | | |——|———————|———————|——————-| |1.3. |Амортизационные | | | | |отчисления | | | |——|———————|———————|——————-| |1.4. |Прочие расходы | | | |——|———————|———————|——————-| |1.4.1.|Расходы на ремонт | | | |——|———————|———————|——————-| |1.4.2.|Расходы на| | | | |освоение природных| | | | |ресурсов | | | |——|———————|———————|——————-| |1.4.2.|Расходы на НИОКР | | | |——|———————|———————|——————-| |1.4.3.|Расходы на| | | | |обязательное и| | | | |добровольное | | | | |страхование имущества| | | |——|———————|———————|——————-| |1.4.4.|Расходы на| | | | |обязательное и| | | | |добровольное | | | | |страхование | | | | |работников | | | |——|———————|———————|——————-| |1.5. |Стоимость | | | | |реализованных | | | | |покупных товаров | | | |——|———————|———————|——————-| |1.6. |Прямые расходы по| | | | |торговой деятельности| | | |——|———————|———————|——————-| |1.7. |Цена приобретения| | | | |реализованного | | | | |прочего имущества и| | | | |расходы, связанные с| | | | |его реализацией | | | |——|———————|———————|——————-| |1.8. |Остаточная стоимость| | | | |реализованного | | | | |амортизируемого | | | | |имущества и расходы,| | | | |связанные с его | | | | |реализацией | | | |——|———————|———————|——————-| |1.9. |Стоимость | | | | |реализованного права | | | | |требования при его| | | | |реализации как| | | | |финансовой услуги | | | |——|———————|———————|——————-| |1.10. |Стоимость | | | | |реализованного права| | | | |требования до| | | | |наступления срока| | | | |платежа | | | |——|———————|———————|——————-| |1.11. |Стоимость | | | | |реализованного права| | | | |требования после| | | | |наступления срока| | | | |платежа | | | |——|———————|———————|——————-| |1.12. |Расходы обслуживающих| | | | |производств и| | | | |хозяйств | | | |——|———————|———————|——————-| |2. |Внереализационные | | | | |расходы | | | |——|———————|———————|——————-| |2.1. |Расходы в виде| | | | |процентов по долговым| | | | |обязательствам любого| | | | |вида | | | |——|———————|———————|——————-| |2.2. |Расходы на| | | | |формирование резервов| | | | |по сомнительным| | | | |долгам | | | |——|———————|———————|——————-| |2.3. |Расходы в виде| | | | |признанных должником| | | | |или подлежащих уплате| | | | |на основании решения| | | | |суда, вступившего в| | | | |законную силу,| | | | |штрафов, пеней, иных| | | | |санкций за нарушение| | | | |договорных или| | | | |долговых | | | | |обязательств, расходы| | | | |на возмещение| | | | |причиненного ущерба | | | |——|———————|———————|——————-| |2.4. |Расходы на услуги| | | | |банков | | | |——|———————|———————|——————-| |2.5. |Расходы на ликвидацию| | | | |выводимых из| | | | |эксплуатации основных| | | | |средств | | | |——|———————|———————|——————-| |2.6. |Убытки прошлых| | | | |налоговых периодов,| | | | |выявленные в текущем| | | | |отчетном (налоговом)| | | | |периоде | | | |—————————-|———————|——————-| |ИТОГО РАСХОДОВ | 100% | X | ———————————————————————— Примечание. В данных рабочих таблицах определяется уровень существенности для отдельных показателей с целью выявления предельной границы влияния ошибки на правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль. Выбранные аудитором показатели могут быть различны в зависимости от видов осуществляемой деятельности и наличия внереализационных операций у аудируемого лица. Источниками информации о суммах начисленных доходов и произведенных расходов являются налоговые декларации и сводные регистры налогового учета проверяемого экономического субъекта. В случае, если отмеченные в ходе аудита и предполагаемые ошибки больше либо меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности и (или) имеются расхождения в ведении налогового учета и подготовке отчетности аудируемого лица с требованиями соответствующих нормативных документов, однако расхождения однозначно не могут быть признаны существенными, аудитор, используя свое профессиональное суждение, берет на себя ответственность и принимает решение о том, сделать или нет в данной ситуации вывод о существенных ошибках и нарушениях либо сделать вывод о включении соответствующих оговорок о невозможности выражения мнения. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это, либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу. Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. В случае изменения уровня существенности после подведения итогов аудиторских процедур в рабочих документах должно быть отражено новое значение уровня существенности и приведена аргументация. Полученное значение уровня существенности должно быть зафиксировано в программе аудита. Если представители аудируемого лица заинтересуются порядком установления уровня существенности, аудиторская фирма обязана предоставить эту информацию. В целях уменьшения вероятности необнаружения искажений по налогу на прибыль, а также в целях предоставления некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Налог на прибыль и налоговые обязательства перед бюджетом могут проверяться независимо от уровня существенности, если аудитором получено специальное задание по проверке налога на прибыль.

РЕФОРМИРОВАНИЕ ОТЧЕТНОСТИ

УДК 657

раскрытие существенной информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Т. И. БЕЗБОРОДОВА,

кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности E-mail: bezborodovati@mail. ru Всероссийский заочный финансово-экономический институт, филиал в г. Пензе

Качественные характеристики бухгалтерской информации предназначены для изучения характеристик информации, которые делают ее полезной. Эти характеристики рассматриваются как иерархия качеств, среди которых первейшее значение имеет полезность для принятия решения. Если компромисс между качественными характеристиками неизбежен, требуется профессиональное суждение о том, как наилучшим образом выполнить задачу финансовой отчетности.

Ключевые слова: существенность, профессиональное суждение, бухгалтерская (финансовая) отчетность.

С точки зрения Концепции МСФО (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) выгоды и затраты можно выявить с помощью субъективных оценок многочисленных факторов, максимально увязывая множественные качественные характеристики, интересующие пользователей, с коммерческой тайной и нераз-

глашением конфиденциальной информации, способной нанести ущерб конкретным позициям организации, представляющей финансовый отчет . В ходе проведения подготовительной работы бухгалтерская информация структурно объединяется в классы в соответствии с ее характером и назначением, формируя линейные статьи финансовой отчетности с учетом соотношения выгод, извлекаемых пользователями, и затрат на ее составление и представление составителями.

«Качественные характеристики бухгалтерской информации предназначены для изучения характеристик информации, которые делают ее полезной. Эти характеристики рассматриваются как иерархия качеств (см. рисунок), среди которых первейшее значение имеет полезность для принятия решения» . Если компромисс между качественными характеристиками неизбежен, требуется профессиональное суждение о том, как наилучшим образом выполнить задачу финансовой отчетности.

Пользователи учетной информации

Основное ограничение

Лица, осуществляющие принятие решений

Качественные характеристики учетной информации, представленной в бухгалтерской (финансовой) отчетности

В Принципах подготовки и составления финансовой отчетности по МСФО подчеркивается, что «существенность, скорее всего, показывает порог или точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной». Отечественные стандарты бухгалтерского учета утверждают, что «показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невоз-

можна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности» (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)) .

При этом каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности отдельно, несущественные суммы для отражения в финансовой отчетности или в примечаниях должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения. Таким образом отсекается введение в бухгалтерскую (финансовую) отчетность избыточной информации, затрудняющей ее понимание и анализ. Существенности может быть дана либо количественная оценка статьи , либо качественная оценка, отталкивающаяся от характеристики ожидаемого ею элемента (субэлемента) бухгалтерской (финансовой) отчетности на принимаемые решения, либо сочетание того и другого.

Рассмотрим, как подходят отечественные стандарты к отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности таких элементов, как доходы, расходы, активы, капитал и обязательства с учетом их существенности (табл. 1).

Таблица 1

Отражение доходов, расходов, активов и обязательств с учетом их существенности в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности Существенность информации Нормативное регулирование

1. Государственная помощь Пункт 19. Прочие формы государственной помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке. Пункт 22. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как минимум следующая информация в отношении государственной помощи… Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000

2. Инвестициион-ный актив Пункт 17. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как минимум следующая информация… Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)

Окончание табл. 1

Элементы бухгалтерской (финансовой) отчетности Существенность информации Нормативное регулирование

3. Событие после отчетной даты Пункт 6. Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ) 7/98

4. Расходы по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам Пункт 16. В случае существенности информация о расходах по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам отражается в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей актива (раздел «Внеоборотные активы») Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02

5. Финансовые вложения Пункт 42. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом требования существенности как минимум следующая информация… Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02

6. Материально- производственные запасы Пункт 27. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация… Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01

7. Доходы и расходы организации Пункт 21.1. В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов. Пункт 21.2. Прочие расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим доходам, когда… расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99

8. Оценочные обязательства Пункт 24. По каждому признанному в бухгалтерском учете оценочному обязательству в бухгалтерской отчетности организацией раскрывается в случае существенности как минимум следующая информация… Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

9. Ошибки, допущенные в бухгалтерской (финансовой) отчетности Пункт 3. Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно, исходя как из величины, так и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010)

За исключением положений по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 и «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), по которым может быть дана количественная оценка существенности информации, в других положениях по бухгалтерскому учету указывается либо на минимальный объем раскрываемой информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом ее существен-

ности, либо на то, как и в приказе Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах финансовой отчетности организаций», что в силу своей существенности из-за влияния на принятие решений заинтересованных пользователей информация детализируется в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках .

Указание Банка России от29.12.2010 № 2553-У «О внесении изменений в Положение Банка

России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» дает дополнительные разъяснения по данному вопросу: для определения существенности информации организация применяет профессиональное суждение, основанное на критериях, которые она разрабатывает с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и утверждает в учетной политике .

Последний факт замалчивается для коммерческих организаций, которых ничто не связывает в высказывании своего профессионального суждения, от чего страдают прежде всего пользователи бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Как показывает практика, основные проблемы, возникающие в процессе формирования профессионального суждения, связаны:

— с недостатком информации — например, отсутствием долгосрочных планов и прогнозов движения денежных средств при оценке инвестиций в приобретаемый бизнес;

— с отсутствием документально подтвержденных решений руководства организации в отношении тех или иных сделок — например, продажи части бизнеса при квалификации прекращенной деятельности;

— с недостаточным развитием финансовых и корпоративных подразделений организа-

ции — например, систем бюджетирования и планирования, которые являются источником актуальной информации для проведения проверки внеоборотных активов на обесценение, определения процента исполнения долгосрочного контракта и т. д., системы отслеживания и оценки последствий судебных разбирательств, в которые вовлечена организация, в целях оценки необходимости создания резерва под возможные будущие выплаты;

— с отсутствием четких регламентов взаимодействия подразделений организации в целях своевременного получения необходимой информации;

— с часто возникающими ситуациями, когда вся необходимая информация в организации есть, но бухгалтер не знает, у кого ее получить и в какие сроки она может быть предоставлена .

Как же сформировать и оформить профессиональное суждение не только в тех случаях, на которые указывают положения по бухгалтерскому учету, но и в других, и таким образом, чтобы информация, отражаемая в бухгалтерской (финансовой) отчетности, вызывала доверие у ее пользователей? Процесс формирования профессионального суждения можно представить в несколько этапов (табл. 2) .

Первый этап разработки профессионального суждения должен соответствовать исторической

Таблица 2

Этапы формирования профессионального суждения

1. Формирование и раскрытие предпосылок, используемых для вынесения профессионального суждения Определение существенности информации руководителями подразделений организации, без знания которой у заинтересованных пользователей невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности

2. Формирование профессиональных суждений Формализованные описания процесса сбора информации, необходимой для вынесения суждения, и предпосылок: — объект профессионального суждения; — цель профессионального суждения; — мотивация профессионального суждения; — отчетная дата

3. Проверка объективности полученных профессиональных суждений Цель проверки: увеличение или уменьшение статьи, разделов бухгалтерской (финансовой) отчетности. Результаты проверки и уведомления об отсутствии профессиональных суждений оформляются визой должностного лица

4. Использование профессиональных суждений для формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности Привлечение независимых аудиторов, способных рассмотреть профессиональные суждения и вынести вердикт относительно их объективности

5. Оформление профессионального суждения Профессиональное суждение оформляется письменно как приложение к учетной политике организации

учетной и релевантной информации, отражать планы и намерения менеджмента, что является важнейшей составляющей учетных оценок и суждений, так как любые вычисления будут некорректны, если предпосылки отражены неверно.

Привлечение независимых аудиторов на четвертом этапе позволит оценить риск искажения бухгалтерской отчетности, возникающего в результате недобросовестного ее составления или субъективного профессионального суждения в оценке существенности информации, которые могут быть вызваны:

а) существенным падением потребительского спроса, ростом числа банкротств;

б) убытками, приводящими к возникновению угрозы банкротства, отчуждения имущества, находившегося в залоге, или неизбежного недружественного поглощения;

в) наличием активов, обязательств, видов выручки или расходов, оценки которых базируются на субъективных суждениях или допущениях, с трудом поддающихся подтверждению;

г) повторяющимися усилиями руководства аудируемого лица оправдать отсутствие детального бухгалтерского учета или ведение ненадлежащего учета со ссылками на принцип существенности;

д) излишне активным участием руководителей нефинансовых подразделений аудируемого лица в процессе выбора принципов учетной политики или формирования значимых оценочных значений .

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Однако формирование профессионального суждения о существенности информации может быть не только при подготовке ее к отражению в годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и промежуточной. На это указывает стандарт IAS 34 «Промежуточная финансовая отчетность»: «При принятии решения о том, как признавать, оценивать и классифицировать, или раскрывать статью для целей промежуточной финансовой отчетности, существенность должна оцениваться относительно финансовых данных промежуточного периода. При оценке существенности следует признавать, что промежуточные измерения могут полагаться на оцениваемые показатели в большей степени, чем измерения финансовых данных за год» (п. 23 стандарта IAS 34) . Поэтому в случае отсутствия соответствующих указаний в действующих российских стандартах бухгалтерского учета возможно использование МСФО, на что указывает и постановление Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации», определяющее процедуру признания .

Решения, необходимые для подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, внесенные отдельным пунктом в учетную политику организации, позволят документально закрепить обязанность составителей бухгалтерской (финан-

Таблица 3

Количественная оценка существенности информации

Событие Условие возникновения события

1. Объявление в установленном порядке дебитора организации банкротом По состоянию на отчетную дату в отношении этого дебитора уже осуществлялась процедура банкротства

2. Оценка активов, произведенная после отчетной даты Результаты оценки активов свидетельствуют об устойчивом и существенном снижении их стоимости, определенной по состоянию на отчетную дату

3. Продажа производственных запасов после отчетной даты Расчет цены возможной реализации запасов по состоянию на отчетную дату был необоснован

4. Объявление дивидендов дочерними и зависимыми обществами За периоды, предшествовавшие отчетной дате

5. Получение информации о финансовом состоянии и результатах деятельности дочернего или зависимого общества (товарищества) Ценные бумаги котируются на фондовой бирже, подтверждающей устойчивое и существенное снижение стоимости долгосрочных финансовых вложений

6. Получение от страховой организации материалов по уточнению размеров страхового возмещения По состоянию на отчетную дату велись переговоры

7. Обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства Ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период

совой) отчетности определять существенность информации с учетом профессионального суждения. Документы, подтверждающие факт оценки существенности отдельных показателей или статьей отчетности, организация разрабатывает самостоятельно. Для количественной оценки существенности информации в виде процента могут быть предложены события, указанные в табл. 3.

Принятое решение о составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности с учетом профессионального суждения должно осуществляться последовательно от одного отчетного периода к другому, что позволит правдиво представлять финансовое состояние, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств организации, отражая экономическую сущность операций, других событий и условий, а не только их юридическую форму.

Список литературы

2. Международные стандарты финансовой отчетности 2007: издание на русском языке. М.: АСКЕРИ — АССА, 2007. 1078 с.

3. О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации»: указание Банка России от 29.12.2010 № 2553-У.

4. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н.

5. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н.

6. Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации: постановление Правительства РФ от 25.02.2011 № 107.

7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность органи-

зации* (ПБУ 4/99): приказ Минфина России от

06.07.1999 № 43н.

8. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010): приказ Минфина России от 28.06.2010 № 63н.

9. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010): приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н.

10. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: приказ Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

11. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98): приказ Минфина России от 25.11.1998 № 56н.

12. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000: приказ Минфина России от

16.10.2000 № 92н.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

13. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: приказ Минфина России от 09.06.2001 № 44н.

14. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02: приказ Минфина России от 19.11.2002 № 115н.

15. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008): приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н.

16. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: приказ Минфина России от 10.12.2002 № 126н.

17. Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности: приказ Минфина России от 17.08.2010 № 90н.

18. Палий В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учеб. 3-е изд., испр. и доп. М.: ИНФРА-М, 2007. 512 с.