Учет лизинговых операций

Содержание

Бухгалтерский учет лизинговых операций

Отражение лизинговых операций Лизингополучателем.

Отражение лизинговых операций лизингополучателем на законодательном уровне окончательно не отрегулировано, в связи с чем существуют различные методы учета со своими особенностями.

Ниже изложены рекомендации, которые помогут Вам организовать учет операций по лизинговой сделке в своей компании.

Отражение лизинговых операций Лизингополучателем при учете имущества на балансе лизингополучателя

Бухгалтерский учет

Первоначальной стоимостью лизингового имущества в бухгалтерском учете признается сумма всех платежей по договору лизинга (обеспечительный платеж, предварительные платежи, лизинговые платежи, выкупная стоимость).

Срок полезного использования приравнивается к сроку действия договора. При начислении амортизации возможно применение повышающего коэффициента до 3 включительно.

Выкупленное в конце срока действия договора имущество принимается как новое основное средство или МПЗ в зависимости от величины выкупной стоимости.

Таблица 1 — Типовые проводки по лизинговым операциям*

Содержание операции Дебет Кредит
Учет лизингового имущества
Получено имущество от лизингодателя 08 76-Л/АО
Отражена общая сумма НДС по договору 19 76-Л/АО
Лизинговое имущество включено в состав ОС 01-Л 08
Начислена амортизация по лизинговому имуществу 20 (25,26,44) 02-Л
Списана стоимость самортизированного лизингового имущества по окончании договора 02-Л 01-Л
Получено имущество по выкупной стоимости 10 (08) 76-Л/В
Имущество принято к учету по выкупной стоимости 01 08
Учет обеспечительного платежа
Перечислен обеспечительный платеж 76-Л/А 51
Отражен НДС с обеспечительного платежа 19 76-Л/А
Принят к вычету НДС с обеспечительного платежа 68 19
Зачтен обеспечительный платеж 76-Л/ТП 76-Л/А
Восстановлен НДС с авансового платежа 76-Л/ТП 68
Учет лизинговых платежей
Уплачен лизинговый платеж 76-Л/ТП 51
Начислен лизинговый платеж 76-Л/АО 76-Л/ТП
Принят к вычету НДС по лизинговому платежу 68 19
Учет выкупной стоимости
Уплачена выкупная стоимость 76-Л/В 51
Отражен НДС с выкупной стоимости 19 76-Л/В
Принят к вычету НДС с выкупной стоимости 68 19
Получено имущество по выкупной стоимости 10 (08) 76-Л/В
Имущество принято к учету по выкупной стоимости 01 08

Налоговый учет

Первоначальной стоимостью лизингового имущества в налоговом учете признается цена его приобретения, которая указана в договоре лизинга (стоимость предмета лизинга).

Срок полезного использования определяется по общим правилам (в соответствии с ОКОФ). Если имущество относится к четвертой — десятой амортизационным группам, то можно начислять ускоренную амортизацию с повышающим коэффициентом до 3 включительно.

Учет лизинговых операций у лизингополучателя

Лизинговые платежи учитываются в составе прочих расходов ежемесячно. При этом сумма такого расхода определяется как разница между начисленным лизинговым платежом и начисленной амортизацией (за текущий месяц). Если в результате вычисления получается отрицательная величина, то лизинговый платеж в расходах не учитывается.

Необходимо следить за тем, чтобы общая сумма признанных Вами расходов не превысила общей суммы платежей, предусмотренных договором. В случае такого превышения необходимо прекратить признавать в расходах лизинговые платежи.

Важно: лизинговая компания освобождена от обязанности ежемесячно выставлять акты оказанных услуг, поэтому принимать расходы к учету Вы можете на основании графиков начислений, зачета аванса и полученных счетов-фактур.

Выкупную стоимость можно учесть только по окончании срока действия договора лизинга и перехода к Вашей организации права собственности на лизинговое имущество. Существует два варианта отнесения выкупной стоимости на расходы:

  • если она меньше или равна 100 000 руб. — единовременно как материальные расходы;
  • если она больше 100 000 руб. — как затраты на приобретение нового объекта ОС. В этом случае ОС принимается к учету, по общим правилам устанавливается срок его полезного использования и начисляется амортизация.

НДС по счетам-фактурам лизингодателя Вы можете полностью принять к вычету в тех периодах, когда они получены. При этом лизингодатель выставляет счета-фактуры двух видов: на аванс и на реализацию.

Первый вид счетов-фактур выставляется на обеспечительный платеж (если он не зачитывается единовременно в месяце оплаты) и разницу между начисленным и фактически уплаченным лизинговым платежом (если она отрицательная). По своему усмотрению лизингополучатель может не принимать к учету такие счета-фактуры. Однако если Вы приняли к вычету НДС на основании счета-фактуры на аванс, этот НДС необходимо будет восстановить в том периоде, когда обеспечительный платеж будет зачтен, а лизинговый — начислен.

Счета-фактуры на реализацию выставляются лизингодателем в соответствии с графиком начисления лизинговых платежей и зачета аванса. Счет-фактура на выкупную стоимость выставляется в конце срока действия договора лизинга. Такие документы принимаются лизингополучателем в общем порядке.

Отражение лизинговых операций Лизингополучателем при учете имущества на балансе лизингодателя

При учете лизингового имущества на балансе лизингодателя, лизингополучатель принимает полученное имущество на забалансовый счет 001 (Арендованные основные средства).

Начисление лизингодателю лизинговых платежей за период отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам».

При выкупе лизингового имущества лизингополучателем стоимость имущества на дату перехода права собственности списывается с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства». Одновременно производится запись по дебету счета 01 «Основные средства» на сумму, равную плановой выкупной стоимости по графику или сумму досрочного выкупа.

Таблица 2 — Типовые проводки по лизинговым операциям*

Содержание операции Дебет Кредит
Содержание операции Дебет Кредит
  1. Получено основное средство от лизингодателя
001
Обеспечительный платеж
Перечисление лизингодателю обеспечительного платежа 76-Л/А 51
Отражен НДС с обеспечительного платежа 19 76-Л/А
Принят к вычету НДС с обеспечительного платежа 68 19
Ежемесячный лизинговый платеж
Начисление лизинговых платежей 20 (25,26,44) 76-Л/ТП
Отражены сумма НДС по лизинговым платежам 19 76-Л/ТП
Перечисление лизинговых платежей лизингодателю по графику 76-Л/ТП 51
Принята к вычету сумма НДС 68 19
Выкупная стоимость
Списана стоимость лизингового имущества 001
Выкуплено лизинговое имущество 08 76-Л/В
Отражена сумма НДС по выкупленному имуществу 19 76-Л/В
Выкупленный актив принят в состав ОС 01 08
Перечисление денежных средств по выкупленному предмету лизинга лизингодателю 76-Л/В 51
НДС предъявлен к возмещению 68 19

НДС по лизинговым платежам принимается у лизингополучателя к вычету в полном объеме. Лизингодатель выставляет счет-фактуры лизингополучателю двух видов: на аванс и на реализацию.

Лизингополучатель имеет право принимать к вычету НДС по лизинговым платежам ежемесячно на основании счетов-фактур на реализацию, получаемых от лизингодателя.

Если лизингополучатель принимает к вычету НДС на основании счет-фактур на аванс, то НДС ему необходимо будет восстановить в том периоде, когда обеспечительный платеж будет зачтен.

*Для удобства использованы субсчета, которые можно создать специально для учета операций по лизинговой сделке:

— 76-Л/А — для учета обеспечительного платежа;

— 76-Л/АО — для учета общей величины задолженности по договору лизинга;

— 76-Л/ТП — для учета текущих (лизинговых) платежей;

— 76-Л/В — для учета выкупной стоимости;

— 01-Л — для учета лизингового имущества;

— 02-Л — для учета амортизации по лизинговому имуществу.

Отдельные особенности организации бухгалтерского учета операций по договору лизинга у лизингодателя

К.э.н. Антошина О.А.

Финансовый университет при ПравительствеРоссийской Федерации

Отдельные особенности организации бухгалтерского учета  операций по договорулизинга у лизингодателя

Основными документами по бухгалтерскому учету, регламентирующими порядок операций, связанных с финансовой арендой, являются:

Федеральный закон  от 06.12.11 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н.

 Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденные Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15,

План счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 №94н,

И целый ряд положений по бухгалтерскому учету:

— Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (Письмо Минфина России от 30.12.1993 N 160);

— ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н);

— ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (Приказ Минфина России от 27.11.2006 N 154н);

— ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н);

— ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н);

— ПБУ 9/99 "Доходы организации" (Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 32н);

— ПБУ 10/99 "Расходы организации" (Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н);

— ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам" (Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 107н);

— ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений" (Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н);

— ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (Приказ Минфина России от 28.06.2010 N 63н).

Кроме вышеуказанных документов необходимо учитывать и методические рекомендации и указания Минфина России, которые  конкретизируют статьи законов и отдельные ПБУ. К таким рекомендациям, в частности, относятся:

— Методические указания по инвентаризацииимущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина России от 13.06.1995 N 49);

— Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Организация бухгалтерского учета  лизинговых операций порождает большое количество трудностей, связанных, прежде всего с противоречиями в нормативно-правовой базе, о которых пойдет речь ниже.

Приказ Минфина России от 17.02.1997 N 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» предусматривает организацию бухгалтерского учета  у лизингодателя и лизингополучателя в зависимости от того,  у кого на балансе будет числиться объект лизинга. А мы с вами уже знаем, что лизинговое имущество в течение срока действия договора лизинга может учитываться на балансе как у лизингодателя, так и у лизингополучателя (п. 1 ст. 31 Закона N 164-ФЗ).

         Отличительной чертой финансового лизинга в российском законодательстве является то, что продолжительность договора лизинга должна примерно соответствовать ожидаемому сроку полезного использования лизингового оборудования, а  лизинговые платежи в общей сумме должны покрывать расходы  на приобретение   лизингового оборудования лизингодателем.

         Лизингополучатель использует лизинговое оборудование в течение всего срока действия договора лизинга (срока полезного использования), возмещая лизингодателю его расходы лизинговыми платежами. По окончании договора лизинга юридическая судьба предмета лизинга может быть несущественна для сторон договора, т.к. по окончанию эксплуатации  имущество, полностью выработав свой ресурс, может не представлять никакого интереса для сторон.

         В этой связи, с учетом допущений и принципов учетной политики организации, лизинговое имущество должно учитываться на балансе лизингополучателя, поскольку именно он получает от его эксплуатации экономические выгоды и несет риски утраты, свойственные собственнику.

Елена Эммус

(И именно в получении экономических выгод есть некая двойственность данной позиции, т.к. и лизингодатель тоже получает от этого имущества определенную выгоду). Вышеуказанная точка зрения соответствует и подходу,  изложенному в международном стандарте финансовой отчетности 17 «Аренда», который на сегодняшний день так же находится в стадии реформирования.

Далее рассмотрим организацию бухгалтерского учета у лизингодателя при отражении операций по первому и второму этапу учетного процесса.

Данный учетный процесс состоит из следующих этапов:

1. Приобретение предмета лизинга и формирование его первоначальной стоимости.

2. Передача предмета лизинга лизингополучателю.

3. Начисление лизинговых платежей и учет расходов.

4. Завершение договора лизинга.

Если  второй, третий и четвертый этапы учетного процесса зависят от того, на чьём балансе учитывается имущество, то  на организацию учетного процесса на первом этапе это не оказывает никакого влияния.

1. Формирование первоначальной стоимости предмета лизинга

Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга в пункте 3 содержат следующую норму:

«Затраты, связанные с приобретением лизингового имущества за счет собственных или заемных средств, отражаются по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств".

Имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных с его приобретением, приходуется по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в аренду" в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные вложения".

Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается лишь записями в аналитическом учете по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные записи делаются в бухгалтерском учете лизингодателя транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя.

Таким образом, у лизингодателя приобретение предмета лизинга должно отражаться в учете как приобретение основных средств со всеми вытекающими отсюда особенностями.

Актив, соответствующий критериям, установленным пунктом 4 ПБУ 6/01, принимается к учету в качестве основных средств.

Проверим их по отношению к предмету лизинга.

1) объект предназначен в том числе, для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) лизинговая компания не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Все четыре критерия по отношению к предмету лизинга выполняются одновременно.

Следовательно, его следует учитывать в составе основных средств.

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности ( п.5 ПБУ 6/01).

Первоначальной стоимостью предмета лизинга, приобретенного за плату, признается сумма фактических затрат лизинговой компании на его приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением предмета лизинга;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением предмета лизинга.

Помимо вышеуказанных расходов, прямо поименованных в ПБУ 6/01, в первоначальную стоимость предмета лизинга включаются и иные затраты, непосредственно связанные с его приобретением, сооружением или изготовлением. К ним, например, могут относиться, проценты по заемным средствам.

ПБУ 15/2008 содержит следующую норму: «Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:

а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива».

Как уже было указано ранее лизинг- это вид инвестиционной деятельности, Следовательно, приобретение предмета лизинга для лизингодателя – это приобретение инвестиционного актива. Однако в ПБУ 15/2008 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.

Для предмета лизинга, требующего длительной подготовки, возможно использование данного определения. Желательно в учетной политике лизинговой компании конкретизировать, КАКОЙ срок для неё будет являться длительным, и КАКАЯ сумма расходов на приобретение будет являться существенной.

В учетной политике организации можно это отразить следующим образом:

Для целей бухгалтерского учета под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление.

Под длительным временем, необходимым для подготовки объекта основных средств к предполагаемому использованию, понимается срок превышающий … Х (кол-во) месяцев с первой по времени даты осуществления фактических затрат на его приобретение и  до  даты готовности объекта к вводу в эксплуатацию.

Существенными расходами на приобретение предмета лизинга считаются расходы, если их сумма превышает …Х % от суммы валюты баланса (от показателя бухгалтерского баланса по строке «Основные средства»).

         В том случае, если предмет лизинга не отвечает критериям инвестиционного актива, проценты по заемным средствам, полученным на его приобретение, учитываются в составе прочих расходов.

Из перечня затрат, которые включаются в состав первоначальной стоимости объекта основных средств (предмета лизинга) большое количество вопросов вызывает государственная пошлина, уплачиваемая в связи с его приобретением.

Если в качестве предмета лизинга выступает объект недвижимости, то вопрос снимается, поскольку пока лизинговая компания не уплатит государственную пошлину при его приобретении, она не получит документов на право собственности и не сможет осуществлять дальнейшие действия в рамках договора лизинга.

А вот что касается транспортных средств, то здесь всё гораздо сложнее. В ПБУ 6/01 четко сказано … государственная пошлина, уплачиваемая в связи с приобретением…

Но при приобретении предмета лизинга — транспортного средства лизинговая компания госпошлину не уплачивает! Государственная пошлина уплачивается за государственную регистрацию транспортного средства и совершение иных юридически значимых действий, связанных с такой регистрацией (например, за выдачу государственных регистрационных знаков, паспорта транспортного средства и т.д.)

Зачастую расходы на уплату госпошлины в этом случае контролирующие органы расценивают как расходы на доведение объекта основных средств (например, автомобиля) до состояния, пригодного к использованию.

О необходимости учета государственной пошлины, уплачиваемой в связи с постановкой автотранспорта на учет в ГИБДД, в первоначальной стоимости основных средств (правда, без указания точного основания) говорится в Письмах Минфина России от 29.09.2009 N 03-05-05-04/61, от 01.06.2007 N 03-03-06/2/101, от 05.07.2006 N 03-06-01-04/138.

Между тем суды на этот счет имеют иную точку зрения. По мнению судей, расходы на уплату государственной пошлины за регистрацию транспортного средства должны учитываться в составе расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском  учете и в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией- в налоговом учете. Позиция судов касается бухгалтерского и налогового учета 

При этом судами приводятся следующие доводы.

Регистрация транспортных средств как объектов движимого имущества устанавливается не в целях регистрации (возникновения, изменения, прекращения) вещных прав владельцев на них, а для допуска транспортных средств к участию в дорожном движении и осуществления технического учета транспортных средств на территории РФ (Постановление ФАС Поволжского округа от 10.09.2009 по делу N А57-1942/2009)

Государственная регистрация транспортных средств не является регистрацией правасобственности на движимое имущество, а осуществляется в целях обеспечения полноты учета автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории РФ, обеспечения административного контроля над их эксплуатацией (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2009 N А78-3217/08-С3-8/103-Ф02-375/09).

В 2005 г. позиция Минфина России по данному вопросу была иной. В Письме от 30.06.2005 N 03-03-04/2/14 сообщалось, что государственная пошлина как федеральный сбор, учитываемый в составе прочих расходов, согласно положению п. 1 ст. 257 НК РФ не включается в первоначальную стоимость основных средств.

С целью снижения вероятности конфликта с налоговыми органами порядок учета госпошлины, уплачиваемой в связи с государственной регистрацией транспортного средства, в составе расходов организации следует прописать в учетной политике.

Все затраты, связанные с формированием первоначальной стоимостью предмета лизинга, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», на субсчете, который лизинговая компания выделила в рабочем плане счетов для этих целей.

При приобретении предмета лизинга в виде сложного технологического оборудования, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий),  требующего монтажа, целесообразно использовать счет 07 «Оборудование к установке».

К оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

По мере формирования  первоначальной стоимости предмета лизинга и его готовности к передаче лизингополучателю, сумма всех затрат, связанных с его приобретением, списывается с кредита счета 08 в дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Счет 03 предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода.

Планом счетов уточняется, что в фактически произведенные затраты на приобретение предмета лизинга  включаются расходы по его доставке, монтажу и установке.

Общий порядок отражения операций на счетах бухгалтерского учета представлен ниже.

  Таблица 1

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета

операций по приобретению предмета лизинга

Содержание хозяйственной операции

Дебет  

Кредит 

Первичные документы

Отражены затраты лизингодателя, связанные         с приобретением предмета лизинга                 

08   

60   

Договор купли-продажи, договор подряда, договор на информационно-консультационные услуги, акт приема-передачи, накладная и пр.

Отражен НДС в части приобретенного предмета       лизинга                                          

19   

60   

Счета –фактуры, записи в журнале регистрации входящих счетов-фактур

Осуществлены расчеты с поставщиками имущества и  прочих дополнительных расходов, связанных с приобретением предмета лизинга

Платежное поручение

Принят к учету предмет лизинга                   

03   

08   

Акт приема-передачи предмета лизинга (форма, разработанная и утвержденная учетной политикой лизингодателя), акт ОС-1, карточка учета основного средства ОС-6

Принят к вычету НДС в части предмета лизинга      и расходов на его приобретение                   

68   

19   

Счета –фактуры, записи в книге покупок.

Итак, выше был  рассмотрен порядок формирования первоначальной стоимости предмета лизинга при его приобретении лизингодателем. И теперь, когда предмет лизинга готов к передаче лизингополучателю, идет вариативность организации бухгалтерского учета у лизингодателя в зависимости от  условий договора лизинга:

1. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя.

2. Предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

В данном материале будет представлена только модель учета предмета лизинга на балансе лизингодателя.

При передаче предмета лизинга лизингополучателю в аналитическом учете делаются записи по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности", к которому открываются субсчета 1 "Имущество для передачи в лизинг" и 2 "Имущество, переданное в лизинг".

Передача предмета в лизинг отражается по дебету счета 03, субсчет 2, и кредиту счета 03, субсчет 1. Так как имущество учитывается на балансе лизингодателя, то амортизационные отчисления производит лизингодатель. Оценка предмета лизинга в такой ситуации признается равной первоначальной стоимости этого объекта, определенной на дату постановки его на бухгалтерский учет.

В практической деятельности лизинговых компаний существует точка зрения, что при таком отражении операций в бухгалтерском учете идет искажение финансовой отчетности лизинговых организаций. И в дополнение к этим проводкам они считают необходимым сделать следующие:

Таблица 2

Содержание    хозяйственной  операции    

Дебет

Кредит

Первичные  документы

Отражена  сумма лизингового договора 

012 

Договор        лизинга, акт о приеме-передаче

Отражена сумма отложенного вознаграждения лизингодателя           

013 

Договор        лизинга, акт о приеме-передаче, справка        бухгалтерии   

Отражая данные записи на забалансовых  счетах, лизинговая компания в дальнейшем в пояснениях к бухгалтерской отчетности раскроет подробно необходимую информацию.

Конечно, для отражения подобным образом хозяйственных операций необходимо внести корректировки в учетную политику компании.

Организация учета подобным образом позволяет лизинговым компаниям предоставлять заинтересованным пользователям достоверную бухгалтерскую отчетность.

Таким образом, варианты отражения операций по договору лизинга имеют ряд несоответствий нормативным документам по бухгалтерскому учету. Это в первую очередь обусловлено возможностью учета объекта лизинга как на балансе лизингодателя, так и на балансе  лизингополучателя, т.е. на балансе организации учитывается объект, не принадлежащий ей на праве собственности, что не в полной мере соответствует принципу имущественной обособленности, в соответствии с которым ведется бухгалтерский учет.

Вышеуказанные проблемы организации бухгалтерского учета при принятии объекта лизинга к учету и при передачи его в лизинг требуют внесения изменений в действующее законодательство по бухгалтерскому учету. Необходимо отметить, что работа в этом направлении ведется, но, к сожалению, очень медленно. И открытые позиции в законодательстве приходится решать с помощью инструмента учетной политики.

 ЛИТЕРАТУРА

1. Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".

2. Богданов П., «Лизинг-знакомый незнакомец» // «Спутник главбуха» — 2009.

3. Ковалев В.В. Лизинг: финансовые, учетно-аналитические и правовые аспекты: учебно-практическое пособие.-Москва: Проспект, 2011

4. Кисурина Л.Г., «Лизинг: налоговые, бухгалтерские и правовые аспекты» // «Экономико-правовой бюллетень» — 2007, N 2.

5. Демина И.Д., Павлюкова Н.В., «Бухгалтерский учет и аудит лизинговых операций» // «Всё для бухгалтера» — 2008, N 9.

6. Лытнева Н.А., Кыштымова Е.А., «Приобретение основных средств по договору лизинга» // Аудиторские ведомости» — 2009, N 9.

7. Сафонов И.В., «Проблемы методического обеспечения бухгалтерского учета лизинговых операций. Учет у лизингодателя» // «Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет» — 2010, N 11.

8. Солнышкина О.В. Финансовый учет и налогообложение лизинговых операций. –Изд-во Политехн.ун-та, 2010. Санкт-Петербург.

9. СПС «Консультант Плюс».

Какие проводки использовать для учета лизинга

Бухгалтерский учет у лизингодателя

Затраты на приобретение предмета лизинга (включая расходы по доставке, монтажу, установке) подлежат обособленному учету от текущих затрат лизингодателя на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в сумме всех фактически произведенных затрат на приобретение. После того как все затраты по лизинговому имуществу будут учтены и собраны на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (специальном субсчете), лизинговое имущество принимается к бухгалтерскому учету, производится запись по кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с дебетом счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг приобретенное».

Здесь возможны два варианта: переданное в аренду по договору лизинга имущество продолжает числиться на балансе у лизингодателя либо передается на баланс лизингополучателя — в зависимости от условий договора.

Лизинговое имущество может поставляться непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя.

Эти транзитные операции в бухгалтерском учете также находят отражение на счетах учета вложений во внеоборотные активы и доходных вложений в материальные ценности, как и при поступлении имущества к лизингодателю.

Когда балансодержателем выступает лизингодатель, передача предмета лизинга за плату во временное владение и пользование лизингополучателю не влечет за собой имущественных изменений в структуре его активов. Поэтому записи производятся в аналитическом учете по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и отражается:

дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное»,

кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг приобретенное».

Если по условиям договора переданное в аренду по договору лизинга имущество числиться на балансе у лизингополучателя то в учете лизингодателя операции по передаче имущества отражаются:

дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Лизинговые обязательства»,

кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» – начислена задолженность лизингополучателя в связи с передачей ему на баланс лизингового имущества по балансовой стоимости;

дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг приобретенное» – списывается балансовая стоимость переданного имущества;

дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Лизинговые обязательства»,

кредит счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между суммой лизингового договора и балансовая стоимость переданного лизингового имущества» – отражен лизингополучателя на разницу между суммой лизингового договора и балансовая стоимость переданного лизингового имущества,

дебет счета 011 «Основные средства, сданные в аренду» — в оценке по согласованной стоимости.

Начисление амортизационных отчислений по лизинговому имуществу отражается лизингодателем по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг» обособленно. Согласно Федеральному закону «О лизинге» стороны договора лизинга имеют право по взаимному соглашению применять ускоренную амортизацию лизингового имущества.

Бухгалтерский учет лизинговых операций у лизингополучателей

При этом амортизационные отчисления производит балансодержатель указанного имущества. При применении ускоренной амортизации используется равномерный (линейный) метод ее начисления, при котором утвержденная в установленном порядке норма амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения. В соответствии с гл. 25 НК РФ для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга), вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3.

Ежемесячно вся сумма накопленных на счете 20 «Основное производство» затрат по прошествии отчетного месяца списывается лизингодателем в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

Причитающиеся по договору лизинга суммы лизинговых платежей, суммы платежей за работы и услуги, выполненные во исполнение договора лизинга отражаются (балансодержатель лизингодатель):

дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

кредит счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка» – начислена задолженность лизингополучателя по договору лизинга суммы лизинговых платежей, суммы платежей за работы и услуги;

дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость»,

кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отсроченный налог на добавленную стоимость») – начислена задолженность бюджету по НДС;

дебет счета 20 «Основное производство»,

кредит счетов 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76 и др. – отражены прямые затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;

дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы» (26 «Общехозяйственные расходы»),

кредит счетов 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76 и др. — отражены косвенные затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;

дебет счета 20 "Основное производство";

кредит счета 25 «Общепроизводственные расходы» (26 «Общехозяйственные расходы») – в конце месяца списаны косвенные затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;

дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»;

кредит счета 20 «Основное производство» — в конце месяца списаны затраты, связанные с оказанием лизинговых услуг;

дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Прибыль/убыток от продаж» (99 «Прибыли и убытки»),

кредит счета 99 «Прибыли и убытки» (90 «Продажи» субсчет «Прибыль/убыток от продаж») — отражен финансовый результат от оказания лизинговых услуг;

дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – начислена задолженность по налогу на прибыль;

дебет счета 51 «Расчетные счета»,

кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – на расчетный счет зачислен долг лизингополучателя;

дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Отсроченный налог на добавленную стоимость»,

кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – включена в состав налоговых обязательств задолженность по отсроченному налогу на добавленную стоимость.

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

кредит счета 51 «Расчетные счета» – погашена задолженность перед бюджетом.

После окончания срока действия договора лизинга, возврат лизингового имущества (балансодержателем выступает лизингодатель) отражается записями у лизингодателя:

а) при использования имущества для последующего лизинга

дебет счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг приобретенное»,

кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное».

б) при прекращении использования имущества для лизинга

дебет счета 01 «Основные средства»,

кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное» (в условной оценке 1000 рублей) одновременно

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» субсчет «Амортизация имущества, данного в лизинг»,

кредит счета 02 «Амортизация основных средств» субсчет «Собственные основные средства».

в) при переходе права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю

дебет счета 02 «Амортизация основных средств» субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг»,

кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное».

При возврате лизингового имущества (балансодержателем выступает лизингополучатель) и прекращении его использования для лизинга лизингодатель переводит его стоимость в состав основных средств записями дебет счета 01 «Основные средства», кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное». Если лизинговое имущество непригодное для дальнейшего использования и при переходе права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю после окончания действия договора производится записи по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» субсчет «Амортизация имущества, сданного в лизинг» счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» субсчет «Имущество для сдачи в лизинг переданное».

В случае, когда лизингодатель передает имущество на баланс лизингополучателя, он производит его списание с бухгалтерского баланса с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом, стоимость имущества, переданного в лизинг, списывается со счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», а сумма причитающихся по договору платежей относится в кредит счета 91 в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Превышение суммы лизинговых платежей над стоимостью лизингового имущества относится лизингодателем на доходы будущих периодов (дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»).

Если количество объектов основных средств, передаваемых в лизинг, значительно, то к счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» может открываться специальный субсчет «Выбытие материальных ценностей», в дебет которого переносится стоимость передаваемых объектов, а в кредит — сумма накопленной амортизации.

При поступлении сумм лизингового платежа от лизингополучателя производится запись по дебету счета учета денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Одновременно разница, которая учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов», как соответствующая часть дохода, приходящаяся на сумму лизингового платежа, списывается с указанного счета в корреспонденции с кредитом счета 90 «Продажи».

При списании основных средств, переданных в лизинг, необходимо иметь в виду, что стоимость указанного лизингового имущества лизингодатель принимает на забалансовый учет (счет 011 «Основные средства, сданные в аренду»).

При возврате лизингового имущества, которое по условиям договора учитывалось на балансе лизингополучателя, его остаточная стоимость на основании первичного учетного документа лизингополучателя отражается по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Задолженность по лизинговым платежам». Если имущество возвращается с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется по условной оценке 1000 руб. за объект и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (имущество не будет в дальнейшем использоваться по договорам лизинга) или со счетом 98 «Доходы будущих периодов» (имущество может быть сдано в лизинг).

Читайте также:


Бухгалтерский и налоговый учет лизинга у лизингополучателя

Бухгалтерский учёт операций по договору лизинга регулируется приказом Минфина РФ № 15 от 17 февраля 1997 г.

Проводки по лизингу зависят от того, на чьём балансе отражается лизинговое имущество: лизингодателя или лизингополучателя. Сторона, на балансе которой учитывается лизинговое имущество, должна быть указана в договоре лизинга.

Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингодателя

Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылкеграфику платежей.

В случае, если договором лизинга предусмотрено отражение предмета лизинга на балансе лизингодателя, лизингополучатель отражает лизинговое имущество на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

Начисление лизинговых платежей отражается по кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетами учёта затрат: 20, 23, 25, 26, 29 — при учета лизинговых платежей по имуществу, которое используется в производственной деятельности, 44 — по имуществу, используемому в деятельности торговой организации, 91.2 — по имуществу, которое используется в непроизводственных целях. Далее для простоты в примерах бухучета лизинга будут приводиться проводки только по 20 счёту.

Проводки при получении предмета лизинга

Дт 001 — 1 000 000 (принят к учёту предмет лизинга по стоимости без НДС)

Проводки по текущим лизинговым платежам

Дт 60 — Кт 51 — 236 000 (оплачен авансовый платёж (первоначальный взнос) по договору лизинга)

Необходимо учитывать, что отнесение на затраты аванса по договору лизинга (зачёт аванса) может производиться не сразу, а на протяжении всего договора.

В приведённомграфике платежейзачет аванса по договору производится равномерно (по 6 555,56 руб) в течение 36 месяцев.

Дт 20 — Кт 76 — 29 276,27 (начислен лизинговый платёж № 1 — 34 546 минус НДС — 5 269,73 )

Дт 19 — Кт 76 — 5 269,73 (начислен НДС по лизинговому платежу № 1)

Дт 20 — Кт 60 — 5 555,56 (зачтена часть авансового платежа по договору лизинга — 6 555,56 минус НДС 1 000)

Дт 19 — Кт 60 — 1 000 (начислен НДС по зачёту аванса)

Дт 68 — Кт 19 — 6 269,73 (предъявлен НДС в бюджет)

Дт 76 — Кт 51 — 34 546 (перечислен лизинговых платёж № 1)

Комиссию, которая уплачивается в начале лизинговой сделки (комиссию за заключение сделки) относят в бухучете на те же счета затрат, что и текущие платежи по лизингу.

Проводки по выкупу предмета лизинга

В случае наличия в договоре лизинга цены выкупа (в приведённомграфике платежей по лизингуданная сумма отсутствует, для примера возьмём её равной 1 180 рублей с НДС) в бухучете делаются следующие проводки:

Дт 08 — Кт 76 — 1 000 (отражены затраты по выкупу предмета лизинга при переходе права собственности к лизингополучателю)

Дт 19 — Кт 76 — 180 (начислен НДС при выкупе предмета лизинга)

Дт 68 — Кт 19 — 180 (предъявлен НДС в бюджет)

Дт 76 — Кт 51 — 1 180 (оплачена сумма выкупа предмета лизинга)

Дт 01 — Кт 08 — 1 000 (принят к учёту предмет лизинга в составе собственных основных средств)

Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

В законодательстве, регулирующем бухгалтерский учёт лизинга, не содержится однозначных указаний об отражении операций по договору лизинга в случае, если балансодержателем имущества является лизингополучатель.

В настоящее время сложилась практика общения лизингополучателей и лизинговых компаний с аудиторами и проверяющими органами и сформировалась определённая схема проводок по лизингу.

Бухгалтерский учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

Если по условиям договора лизинга имущество учитывается на балансе лизингополучателя, при получении предмета лизинга в бухучете лизингополучателя стоимость имущества за вычетом НДС отражается по дебету счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

При принятии предмета лизинга к учёту в составе основных средств его стоимости списывается с кредита 08 счёта в дебет 01 счёта «Основные средства».

Начисление лизинговых платежей отражается по дебету 76 счёта, субсчёт , например, «Расчёты с лизингодателем» в корреспонденции со счетом 76, субсчёт, например, «Расчёты по лизинговым платежам».

Начисление амортизации по предмету лизинга производит лизингополучатель. Сумма амортизации предмета лизинга признаётся расходами по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с кредитом счёта 02 «Амортизация основных средств, субсчёт амортизации лизингового имущества.

Налоговый учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

В налоговом учете лизингополучателя лизинговое имущество признаётся амортизируемым имуществом.

Первоначальная стоимость предмета лизинга определяется как сумма расходов лизингодателя на его приобретение.

Для целей налогообложения прибыли ежемесячная сумма амортизации определяется исходя из произведения первоначальной стоимости предмета лизинга и нормы амортизации, которая определяется исходя из срока полезного использования лизингового имущества (с учётом классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы). При этом лизингополучатель имеет право применить к норме амортизации повышающих коэффициент до 3-х.

Бухгалтерский учет лизинговых операций у лизингополучателя

Конкретный размер повышающего коэффициента определяется лизингополучателем в диапазоне от 1 до 3-х. Данный коэффициент не применяется к лизинговому имуществу, относящемуся к первой-третьей амортизационным группам.

Лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по лизинговому имуществу относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Пример учёта лизинга при отражении имущества на балансе лизингополучателя

Проводки по лизингу соответствуют расположенному по ссылкеграфику платежей за лизинг имущества

Лизингополучатель получил по договору лизинга легковой автомобиль, параметры графика платежей:

  • срок договора лизинга — 3 года (36 месяцев)
  • общая сумма платежей по договору лизинга — 1 479 655,10 рублей, в т.ч. НДС — 225 710,10 рублей
  • авансовый платёж (первоначальный взнос) — 20%, 236 000 рублей, в т.ч. НДС — 36 000 рублей
  • тоимость автомобиля — 1 180 000 рублей, в т.ч. НДС — 180 000 рублей

Предполагаемый срок использования лизингового имущества — четыре года (48 месяцев). Автомобиль относится к третьей амортизационной группе (имущество со сроком использования от 3 до 5 лет). Амортизация начисляется линейным способом.

Определим сумму ежемесячной амортизации в бухгалтерском учёте. Т.к. стоимость имущества (с учётом вознаграждения лизинговой компании) равна 1 253 945 рублей (1 479 655,10 — 225 710,10), ежемесячная амортизация составит 1 253 945 : 48 = 26 123,85 рублей.

Легковой автомобиль относится к третьей амортизационной группе, следовательно в налоговом учёте может быть установлен срок 48 месяцев. Ежемесячная норма амортизации — 2,0833% (1 : 48 месяцев х 100%), ежемесячная сумма амортизации — 1 000 000?2,0833% = 20 833,33 рублей.

В соответствии с пп.10 п.1 статьи 264 Налогового кодекса РФ сумма лизингового платежа, ежемесячно признаваемая расходами в целях налогообложения прибыли составляет 8 442,94 рублей (34 546 (лизинговый платёж) — 5 269,73 (НДС в составе лизингового платежа) — 20 833,33 (ежемесячная амортизация в налоговом учёте)).

Расход по договору лизинга ежемесячно в бухгалтерском учёте формируется за счёт амортизации (26 123,85 рублей), в налоговом учёте — за счёт амортизации (20 833,33 рублей) и лизингового платежа (8 442,94 рублей), итого в сумме 29 276,27 рублей.

Т.к. в бухгалтерском учёте величина расходов в течение 36 месяцев (срока договора лизинга) меньше, чем в налоговом, это приводит к возникновению налогооблагаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств.

В течение срока действия договора лизинга у лизингополучателя ежемесячно образуется налогооблагаемая временная разница в сумме 3 152,42 рублей (29 276,27 — 26 123,85) и возникает соответствующее отложенное налоговое обязательство в сумме 630,48 рублей (3152,42?20%).

Отдельно необходимо сказать об учёте аванса (первоначального взноса по договору). Возможны следующие ситуации:

1. Лизингодатель при передаче имущества в лизинг предоставляет счёт-фактуру на полную сумму аванса(в приведённомграфике лизинговых платежей — на 236 000 рублей). В этом случае вся сумма авансового платежа авансового платежа за вычетом НДС в налоговом учёте признаётся расходами в целях налогообложения прибыли.

Хотелось бы отметить, что в рамках договора лизинга услуги оказываются на протяжении всего договора и у фискальных органов нет основания оценивать соблюдение критериев пп.4 п.2 статьи 40 Налогового кодекса РФ о сопоставимости лизинговых платежей, т.к. отдельные платежи не могут рассматриваться как отдельные сделки, а цена по договору лизинга должна анализироваться в совокупности по всем платежам договора.

2. Зачет аванса по договору лизинга производится равными платежами в течение всего срока лизинга.В этом случае расходами в налоговом учёте в целях налогообложения прибыли признаётся зачитываемая часть авансового платежа.

В приведённом примереграфика платежей по лизингупредполагается, что счёт-фактура на аванс выдаётся лизингополучателю при передаче имущества в лизинг, т.е. в налоговом учёте при передаче имущества в лизинг отражаются расходы в сумме 200 000 рублей (авансовый платёж, являющийся лизинговым платежом, амортизация не вычитается, т.к. в первом месяце при передаче имущества в лизинг она ещё не начисляется). При этом одновременно возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 200 000 рублей и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство в сумме 40 000 рублей (200 000 рублей х 20%).

По окончании договора лизинга лизингополучатель будет продолжать ежемесячно начислять амортизацию в бухгалтерском учёте в сумме 26 123,85 рублей. В налоговом учёте расходов не будет. Это приведёт к ежемесячному уменьшению отложенных налоговых обязательств в сумме 5 224,77 рублей (26 123,85 рублей х 20%).

Таким образом, по итогам договора общая сумма отложенных налоговых обязательств будет равна нулю:

40 000 (отложенное налоговое обязательство по авансовому платежу) + 22 697 (630,48?36 — отложенное налоговое обязательство по текущим лизинговым платежам) — 62 697 (5 224,77?12 — уменьшение отложенных налоговых обязательств за 12 месяцев начисления амортизации в бухгалтерском учёте после окончания договора лизинга).

Проводки при получении предмета лизинга

Дт 60 — Кт 51 — 236 000 (оплачен аванс по договору лизинга)

Дт 08 — Кт 76 (Расчеты с лизингодателем) — 1 253 945 (отражена задолженность по договору лизинга без НДС)

Дт 19 — Кт 76 (Расчеты с лизингодателем) — 225 710,10 (отражен НДС по договору лизинга)

Дт 01 — Кт 08 — 1 253 945 (принят к учёту автомобиль, полученный по договору лизинга)

Дт 76 — Кт 60 — 236 000 (зачтен оплаченный при заключении договора лизинга аванс)

Дт 68 (Налог на прибыль)— Кт 77 — 40 000 (отражено отложенное налоговое обязательство)

Дт 68 (НДС) — Кт 19 — 36 000 (предъявлен НДС по авансовому платежу)

Проводки по текущим лизинговым платежам

Дт 20 — Кт 02 — 26 123,85 (начислена амортизация по автомобилю)

Дт 76 (Расчеты с лизингодателем) — Кт 76 (Расчеты по лизинговым платежам) — 34 546 (уменьшена задолженность по лизингу на сумму лизингового платежа)

Дт 76 «Расчёты по лизинговым платежам» — Кт 51 — 34 546 (перечислен лизинговый платёж)

Дт 68 (НДС) — Кт 19 — 5 269,73 (предъявлен НДС по текущему лизинговому платежу)

Дт 68 (Налог на прибыль) — Кт 77 — 630,48 (отражено отложенное налоговое обязательство)

Проводки по окончанию договора лизинга

Дт 01 (Собственные основные средства) — Кт 01 (Основные средства, полученные по лизингу) — 1 253 945 (отражено получение автомобиля в собственность)

Дт 02 (Амортизация лизингового имущества) — Кт 02 (Амортизация собственных основных средств) — 940 458,60 (отражена начисленная амортизация по автомобилю)

Проводки в течение 12 месяцев после окончания договора лизинга

Дт 20 — Кт 02 (Амортизация собственных основных средств) — 26 123,85 (начислена амортизация по автомобилю)

Дт 77 — Кт 68 (Налог на прибыль) — 5 224,77 (отражено уменьшение отложенного налогового обязательства)

Существует также метод, при котором первоначальная стоимость предмета лизинга в бухгалтерском учёте равна затратам на приобретение автомобиля у лизингодателя, т.е. совпадает со стоимостью в налоговом учёте. В этом случае на 76 счете при принятии имущества к учёту отражается только задолженность по стоимости имущества.

Начисление лизинговых платежей осуществляется ежемесячно по кредиту 20 счета в корреспонденции с 76 счетом в сумме разницы между начисляемой амортизацией и суммой ежемесячного лизингового платежа.

Выбрать наиболее обоснованный вариант отражения лизингового имущества на балансе лизингодателя или лизингополучателя, а также согласовать с лизинговой компаниейоптимальную схему отражения лизинговых платежей — весьма сложная задача, требующая хорошего знания специфики бухгалтерского учёта лизинговых операций и особенностей формулировок в договоре лизинга и первичных документах.

Учет у лизингодателя

Учет и налогообложение операций у лизингодателя зависит от того, на чьем балансе будет отражено имущество — на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя. Рассмотрим оба этих варианта.

Первоначально имущество, предназначенное для передачи в лизинг, учитывается у лизингодателя на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Дальнейший учет имущества, переданного лизингополучателю, зависит от условий договора.

Имущество отражено на балансе лизингодателя

Такой вариант чаще всего используется в том случае, когда в дальнейшем не предполагается выкуп имущества лизингополучателем.

Амортизация имущества

Поскольку имущество отражено на балансе лизингодателя, то он и будет его амортизировать. Это справедливо для целей как бухгалтерского, так и налогового учета.

Так, в п. 7 ст. 258 НК РФ указано, что имущество, переданное в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга. При этом лизингодатель может начислять амортизацию линейным или нелинейным способом. Помимо этого к норме амортизации он может применять повышающий коэффициент, но не выше 3. Это право организации предоставляет п. 7 ст. 259 НК РФ.

А в некоторых случаях лизингодателю придется применять к норме амортизации понижающий коэффициент. К примеру, если предметом лизинга являются легковые автомобили стоимостью свыше 600 000 руб. или микроавтобусы стоимостью свыше 800 000 руб. Тогда к норме амортизации применяется коэффициент 0,5. Эта обязанность организации установлена в п. 9 ст. 259 НК РФ. Заметим, что новая редакция гл. 25 Налогового кодекса, которая вступит в действие со следующего года, уже не требует применять этот понижающий коэффициент.

Суммы начисленной амортизации лизингодатель учитывает в целях налогообложения прибыли в расходах, связанных с производством и реализацией (п. 2 ст. 253 НК РФ).

В бухгалтерском учете лизингодатель вправе применять один из четырех методов амортизации: линейный, метод уменьшаемого остатка, метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования или метод списания стоимости пропорционально объему продукции. Это прописано в п. 18 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" <1>. При этом суммы начисленной амортизации отражаются на счете 02 "Амортизация основных средств", к которому целесообразно открыть отдельный субсчет (к примеру, "Амортизация предметов лизинга").

<1> ПБУ 6/01 "Учет основных средств" утверждено Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Если оказание услуг по лизингу является основной деятельностью лизинговой компании, то сумму амортизации следует относить в дебет счета 20 "Основное производство". Если это не основная деятельность компании — в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы").

Обратите внимание: в бухучете повышающий коэффициент к норме амортизации (не выше 3) можно применять, только если амортизация начисляется методом уменьшаемого остатка (п. 19 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Но даже если лизингодатель будет использовать этот метод, все равно суммы начисленной амортизации в бухгалтерском учете не будут совпадать с данными налогового учета. Поэтому возникает необходимость в применении норм ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" <2>.<2> ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Данные бухгалтерского и налогового учета будут тождественны в одном-единственном случае: когда лизингодатель будет начислять амортизацию (и в бухгалтерском, и в налоговом учете) линейным методом и не будет применять повышающие или понижающие коэффициенты. При условии, что первоначальная стоимость и срок полезного использования предмета лизинга в бухгалтерском и в налоговом учете также совпадают.

По мнению Минфина России, по имуществу, приобретенному для передачи в лизинг, амортизационная премия не применяется. Обоснование такой позиции сводится к тому, что Минфин России не признает объект лизинга основным средством, так как в бухгалтерском учете он учитывается на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (см. Письмо от 6 мая 2006 г. N 03-03-04/2/132). Однако налоговое законодательство не ставит право на амортизационную премию в зависимость от отражения имущества на тех или иных счетах бухгалтерского учета. С этим согласны и арбитры (см. Постановление ФАС Уральского округа от 14 июня 2007 г. N Ф09-4482/07-С3).

Получение лизинговых платежей

Для расчетов с лизингополучателем по уплате лизинговых платежей используется счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (хотя возможно применение счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

Лизинговые платежи включаются в состав доходов лизинговой компании. И если этот вид деятельности для нее основной, то в бухучете такие поступления будут отражаться по кредиту счета 90 "Продажи" (субсчет "Выручка"), что следует из п. 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации" <3>. Если же речь идет о разовой сделке, можно использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие доходы").

<3> ПБУ 9/99 "Доходы организации" утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

Пример 1. Лизинговая компания "Фаворит" предоставила в лизинг лизингополучателю производственное оборудование. Отметим, что данная деятельность является для "Фаворита" основной.

По условиям договора срок лизинга составляет 5 лет (с октября 2008 г. по сентябрь 2013 г. включительно).

При этом лизингополучатель ежемесячно уплачивает компании "Фаворит" за оборудование платежи в размере 5900 руб. (в том числе НДС — 900 руб.). Предположим, что в эту сумму выкупная цена имущества не включена.

Платежи за текущий месяц лизинга уплачивают до 15-го числа следующего месяца.

Тогда ежемесячно бухгалтер компании "Фаворит" будет отражать в учете:

Дебет 51 Кредит 62

  • 5900 руб. — получен лизинговый платеж за предыдущий месяц;

Дебет 62 Кредит 90-1

  • 5900 руб. — начислен лизинговый платеж за текущий месяц;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

  • 900 руб. — начислен НДС по лизинговому платежу за текущий месяц.

Правда, чаще всего лизинговые платежи уплачиваются авансом — в текущем месяце за следующий месяц лизинга (а возможно, что сразу за несколько месяцев лизинга). Тогда, получив платежи авансом, лизингодателю нужно не забыть начислить с них НДС (п. 1 ст. 162 НК РФ).

Как аванс нужно рассматривать и часть выкупной цены имущества (если по условиям договора лизинга оно переходит в собственность лизингополучателя), которая уплачивается в течение срока действия договора. При этом нужно обеспечить раздельный учет собственно лизинговых платежей и платежей, которые уплачиваются в счет выкупной цены предмета лизинга. Зачем?

Дело в том, что продажа предмета лизинга будет иметь место только в конце срока действия договора. А до этого момента платежи, полученные в счет выкупной цены имущества, являются авансами. Они не включаются в налогооблагаемый доход лизингодателя ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете. Основание — п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ (если организация применяет метод начисления).

Возврат имущества

По окончании срока действия договора лизингополучатель обязан вернуть предмет лизинга лизингодателю, если договором лизинга не предусмотрено иное (п. 5 ст. 15 Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)").

При этом лизингодатель должен перенести стоимость лизингового имущества с кредита счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (субсчет "Имущество для сдачи в лизинг") в дебет счета 01 "Основные средства". Основание — п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. N 15. Причем неважно, что в дальнейшем лизингодатель может планировать вновь предоставить это имущество кому-то во временное владение и пользование, поскольку считается, что в дальнейшем имущество предоставляется уже в аренду. Ведь суть лизинга — предоставление имущества именно тому лизингополучателю, для которого это имущество и приобреталось.

Выкуп имущества

Если по окончании срока действия договора лизинга (или досрочно) имущество переходит в собственность лизингополучателя, эта операция отражается у лизингодателя как продажа основных средств, то есть с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Формирование остаточной стоимости выбывающего объекта производится на отдельном субсчете, открываемом к счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (например, "Выбытие предметов лизинга"). По кредиту этого счета отражаются суммы накопленной амортизации (включая амортизацию, начисленную за тот месяц, когда происходит выбытие объекта). Остаточная стоимость (если, конечно, она не равна нулю) списывается с кредита данного субсчета в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы").

А сумма выкупной стоимости имущества отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие доходы"). При этом не забудьте начислить с данной операции НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Пример 2. Лизинговая компания "Фаворит" предоставила в лизинг лизингополучателю сельскохозяйственный комбайн. Отметим, что данная деятельность является для "Фаворита" основной. По условиям договора срок лизинга составляет 5 лет (с октября 2008 г. по сентябрь 2013 г. включительно). При этом лизингополучатель ежемесячно уплачивает "Фавориту" за комбайн платежи в размере 59 000 руб. (в том числе НДС — 9000 руб.). Предположим, что в эту сумму выкупная цена имущества не была включена.

Однако лизингополучатель решил выкупить комбайн, причем досрочно — в августе 2012 г. При этом ему нужно уплатить не только выкупную стоимость в сумме 1 180 000 руб. (в том числе НДС — 180 000 руб.), но и все лизинговые платежи, причитающиеся к уплате за период действия договора (с сентября 2012 г. по сентябрь 2013 г. включительно). Они составят 767 000 руб. (59 000 руб. x 13 мес.), в том числе НДС — 117 000 руб.

Комбайн выбывает в августе 2012 г., за этот месяц бухгалтер лизинговой компании еще должен начислить амортизацию. Следовательно, амортизация начислялась с ноября 2008 г. по август 2012 г. включительно. Предположим, что ежемесячная сумма амортизации равна 20 000 руб., тогда общая сумма накопленной на момент выбытия предмета лизинга амортизации составит 920 000 руб. (20 000 руб. x 46 мес.).

Отметим, что первоначальная стоимость комбайна — 2 000 000 руб.

В учете "Фаворита" бухгалтер отразит:

Дебет 20 Кредит 02, субсчет "Амортизация предметов лизинга",

  • 20 000 руб. — начислена амортизация комбайна за август 2012 г.;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга", Кредит 91-1

  • 1 947 000 руб. (1 180 000 + 767 000) — отражен доход от продажи комбайна (включая выкупную цену и лизинговые платежи, уплачиваемые досрочно в связи с выкупом имущества);

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

  • 297 000 руб. (180 000 + 117 000) — начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Расчеты с лизингополучателем по выкупу предмета лизинга",

  • 1 947 000 руб. — получены средства от лизингополучателя;

Дебет 03 субсчет "Выбытие предметов лизинга", Кредит 03, субсчет "Имущество для сдачи в лизинг",

  • 2 000 000 руб. — списана первоначальная стоимость предмета лизинга;

Дебет 02, субсчет "Амортизация предметов лизинга", Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

  • 920 000 руб. — списана амортизация, накопленная на момент выбытия комбайна;

Дебет 91-2 Кредит 03, субсчет "Выбытие предметов лизинга",

  • 1 080 000 руб. (2 000 000 — 920 000) — списана остаточная стоимость комбайна;

Дебет 91-9 Кредит 99

  • 570 000 руб. (1 947 000 — 297 000 — 1 080 000) — отражена прибыль от выкупа комбайна.

Имущество отражено на балансе лизингополучателя

Такой вариант чаще всего используется в том случае, когда по окончании срока действия договора предполагается выкуп имущества лизингополучателем.

Передача имущества лизингополучателю

Если следовать Указаниям об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, передавая имущество на баланс лизингополучателя, лизингодателю нужно поступить так.

Стоимость имущества, переданного лизингополучателю, нужно списать с баланса проводкой:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 03.

Одновременно с этим имущество (по договорной стоимости) нужно отразить за балансом — на счете 011 "Основные средства, сданные в аренду", ведь в течение всего срока действия договора лизинга оно является собственностью лизингодателя. Общую сумму лизинговых платежей нужно отразить по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", к которому открывается субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие доходы").

Разница между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества списывается с дебета счета 91 "Прочие доходы и расходы" в кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" (субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов").

Далее в течение срока действия договора лизинга необходимо списывать суммы с дебета счета 98 "Доходы будущих периодов" в кредит счета 90 "Продажи" (субсчет "Выручка").

Амортизация имущества

Если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то он и будет его амортизировать. В каком порядке — читайте в статье "Учет у лизингополучателя" на с. 32.

Выкуп имущества

В договоре лизинга может быть предусмотрено, что после того, как лизингополучатель выплатит всю сумму лизинговых платежей, право собственности на имущество перейдет к нему без уплаты дополнительных сумм. Тогда лизингодателю нужно лишь списать имущество со счета 011 "Основные средства, сданные в аренду". Больше никаких проводок не делается.

Но бывает, что в конце срока действия договора лизинга лизингополучатель должен уплатить дополнительную сумму в счет выкупной цены имущества. Тогда эта сумма формирует доход лизингодателя от продажи имущества (он отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы"). При этом расходов по такой операции у лизингодателя не возникает, ведь объект был списан с его баланса в самом начале срока действия договора лизинга.

Пример 3. В договоре лизинга предусмотрено, что после окончания срока его действия и уплаты последнего лизингового платежа лизингополучатель выкупает предмет лизинга (оборудование) в собственность. При этом лизингополучатель выплачивает лизингодателю 70 800 руб.

Учет лизинга при отражении имущества на балансе лизингодателя или лизингополучателя

(в том числе НДС — 10 800 руб.).

В учете лизингодателя бухгалтер отразит операции, связанные с поступлением этой суммы, такими проводками (предположим, что стоимость оборудования, по которой оно отражено за балансом, — 250 000 руб.):

Дебет 76, субсчет "Расчеты по выкупу предмета лизинга", Кредит 91-1

  • 70 800 руб. — отражена выкупная цена оборудования (выручка от передачи оборудования в собственность лизингополучателя);

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС",

  • 10 800 руб. — начислен НДС с выкупной цены оборудования;

Кредит 011

  • 250 000 руб. — списано оборудование;

Дебет 91-9 Кредит 99

  • 60 000 руб. (70 800 — 10 800) — отражен финансовый результат (прибыль) от передачи предмета лизинга в собственность лизингополучателя.

Возврат имущества

А если имущество, переданное на баланс лизингополучателя, по окончании срока действия договора возвращается лизингодателю? Как действовать в этом случае, прописано в п. 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.

Итак, в данной ситуации остаточная стоимость имущества (она определяется на основании первичного учетного документа лизингополучателя) отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Задолженность по лизинговым платежам").

Если же к этому моменту остаточная стоимость имущества равна нулю, оно приходуется на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по условной оценке — 1000 руб. Однако посмотрите на дату, когда Указания были приняты, — это 1997 г., то есть до деноминации. Поэтому в "новых" рублях условная оценка будет равна всего лишь 1 руб.

Пример 4. Изменим данные примера 3.

Предположим, что оборудование возвращается на баланс лизингодателя, но по окончании срока действия договора лизинга оно полностью самортизировано.

Тогда бухгалтеру лизинговой компании нужно сделать такие записи:

Кредит 011

  • 250 000 руб. — списано оборудование;

Дебет 03 Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам",

  • 1 руб. — принят предмет лизинга на баланс лизингодателя по условной оценке.

И.Фурсина

Аудитор