Сравнительный анализ российских стандартов и МСФО, иас 38

УДК 657.1

СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ СТАНДАРТОВ РСБУ И МСФО В ОБЛАСТИ ОЦЕНКИ И УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Бубновская Татьяна Викторовна, кандидат экономических наук, доцент кафедры «Экономика» Ермакова Алина Олеговна, студент Камнева Диана Александровна, студент

Владивостокский государственный университет экономики и сервиса (690014, Россия, Владивосток, улица Гоголя, дом 41 e-mail: disiasanasa66@mail.ru)

Аннотация. Статья посвящена сравнительному анализу российских стандартов бухгалтерского учета и международных стандартов финансовой отчетности в области ведения учета основных средств. В условиях действующей системы учета, вопросы модернизация методики учета основных средств и раскрытия информации о них в отчетности, являются значимыми и актуальными. Несмотря на то, что российские стандарты за последние годы существенно продвинулись в сближении с международными стандартами в части учета основных средств, в них до сих пор сохраняются различия, которые ведут к расхождениям в отчетных данных. Недостоверное отражение основных средств может не только исказить показатели, характеризующие финансовое состояние организации, но и повлечет за собой неверный расчет амортизационных отчислений. Результатом этого может возникнуть неверная оценка в бухгалтерском балансе основных средств, искажение показателей экономического анализа использования основных средств. В статье рассмотрены особенности признания основных средств в качестве объектов бухгалтерского учета, произведена сравнительная характеристика формирования первоначальной стоимости, проведен сравнительный анализ методов начисления амортизации основных средств и отражены особенности учета финансовых результатов от их выбытия. В ходе проведения исследования были использованы общенаучные методы, такие как анализ, синтез, системность, комплексность.

Ключевые слова: международные стандарты финансовой отчетности, российские стандарты бухгалтерской отчетности, анализ, основные средства, переоценка, бухгалтерский учет, амортизация, финансовая отчетность, оценка, обесценение, выбытие.

COMPARATIVE ANALYSIS OF THE STANDARDS OF RAS AND IFRS ACCOUNTING AND EVALUATION OF FIXED ASSETS

Главное свойство любой организации — наличие в его собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленного имущества, так как именно оно гарантирует возможность нормального функционирования организации, ее экономическую независимость и устойчивость.

Проблема оценки и учета имущества организации является существенной при подготовке отчетности, что вызвано его высокой долей в составе активов большого числа организаций. Следовательно, от достоверной оценки имущества в конечном итоге зависит балансовый отчет организации, особенно остро данную проблему ощущают российские организации, испытывающие потребность в формировании отчетности по международным стандартам.

Несмотря на то, что российские стандарты за последние годы значительно сблизились с международными стандартами в части учета основных средств, в них до сих пор сохраняются существенные различия, которые ведут к расхождениям в отчетных данных.

Понимание основополагающих отличий между российскими и международными стандартами в области 168

оценки и учета основных средств, а также умение применить эти знания на практике, позволит максимально приблизить ведение учета к международным стандартам в этой отрасли, что сделает формирование отчетности по двум стандартам менее трудоемким и затратным .

Теоретические исследования и практические разработки проблем оценки и учета основных средств по международным стандартам представлены в работах многих отечественных экономистов, докторов экономических наук: Л.И. Проняева, А.В. Суворов, И.Д. Демина, Ю.А. Бабаев, М.Л. Пятов, Л.К. Никандрова, Г.А. Скачко, Н.Н. Крупина и других.

Цель исследования — проведение сравнительного анализа IAS 16 и ПБУ 6/01, для выявления существующих различий в регулировании оценки и учета основных средств в МСФО и РСБУ, которые могут быть использованы специалистами по бухгалтерскому учету при составлении отчетности по международным стандартам.

Отличия в подходах к учёту между российскими стандартами бухгалтерского учета и международными заложены на уровне целей ведения учёта.

В России целью бухгалтерского учёта является фор-Karelian Scientific Journal. 2017. Т. 6. № 4(21)

экономические науки

Бубновская Татьяна Викторовна, Ермакова Алина Олеговна, Камнева Диана Александровна СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ СТАНДАРТОВ РСБУ И МСФО В ОБЛАСТИ …

мирование достоверной и полной информации о деятельности организации, её имущественном положении, необходимой для внутренних и внешних пользователей, а также осуществление функции контроля над соблюдением законодательства Российской Федерации при отражении хозяйственных операций в соответствии с утверждёнными нормативами.

В то же время целью бухгалтерского учёта по международным стандартам является предоставление заинтересованным пользователям информации о финансовом состоянии и движении денежных средств организации, необходимой для принятия экономических решений. Международные стандарты в большей степени направлены на отражение экономической сущности операций, а не на их юридическую составляющую.

Одна из главных трудностей, с которыми сталкивается бухгалтер при ведении учета в соответствии с МФСО, является потребность в отражении объектов по нормам, противоречащим требованиям российского законодательства. Наиболее сложным участком учета по МСФО считается учет основных средств, в связи с этим, данному объекту учета уделяется особое внимание в организации .

Основные средства — это объекты, занимающие особое место в составе активов организации и представляющие собой совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени (более 12 месяцев) . Для учета основных средств согласно международным стандартам следует использовать главным образом IAS 16 «Основные средства», в РСБУ учет основных средств регламентирован Положением по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств».

Сравнительный анализ МСФО и РСБУ, регламентирующих учет основных средств, произведен в таблице 1.

Таблица 1 — Существенные различия в учете основных средств по IAS 16 и ПБУ 6/01

ГА5 16 ПБУ 6/01

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Лимит капитализации Неустановлен Первоначальная стоимость более 40 000 pvблeн

Оценка основных средств Первоначальная, балансовая, ликвидационная, амортизируемая, справедливая, возмещаемая Первоначальная, остаточнаянтекущая (восстановительная)

Первоначальная стон- Не включает сверхнормативные потери, понесенные при строительстве объекта Не запрещена капитализация сверхнормативных р а сх од ов

Переоценка основных средств По справедливой стоимости По текущей (восстановительной) стои-

Обесценение Организация обязана в конце каждого финансового года проверять актив на обесценение и признавать убыток от обесценения Проверкана обесценение не проводится

Пересмотр сро-лешн амортизации Срок полезного использования, метод амортизациин остаточная стоимость пе-ресматриваются;какминимум, одинразв конце отчетного года. Разрешен пересмотр срока полезного использования в результатемодерниза-ции или реконструкции, улучшающих первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта

Из приведенной таблицы видно, что наблюдаются существенные различия в формировании первоначальной стоимости, проведении переоценки и проверке на обесценение основных средств.

Однако, несмотря на существенные различия, в международных и российских стандартах существуют аналогичные критерии учета основных средств, в частности установление срока полезного использования объекта.

Срок полезного использования — это период, в течение которого объект служит организации. Таким образом, срок полезного использования является одним из основных параметров, от которого зависит последующий расчет амортизационных отчислений .

Согласно обоим стандартам каждое предприятие может устанавливать срок полезного использования приобретаемых основных средств по своему усмотрению, учитывая следующие факторы :

— планируемый срок использования актива;

— предполагаемый физический износ и моральный износ;

— нормативно-правовые и другие ограничения использования объекта, такие как сроки договоров аренды.

Безусловно, особое внимание следует обратить на

расхождение в видах оценок основных средств, так как с их помощью определяется величина основного капитала, исчисляются амортизационные отчисления, а также анализируется эффективность использования основных средств . Объективная оценка основных фондов так же оказывает влияние на решения инвесторов, о привлекательности инвестиций и степени их риска.

Рассмотрим подробно порядок формирования отдельных видов стоимости основных средств представленных в IAS 16 и ПБУ 6/01.

IAS 16 «Основные средства» предусматривает следующие виды оценок основных средств: первоначальная, балансовая, ликвидационная, амортизируемая, справедливая, возмещаемая .

Первоначальная стоимость (себестоимость) — это стоимость приобретенных объектов, складывающаяся из затрат на покупку, доставку и монтаж оборудования.

Балансовая стоимость — стоимость, по которой актив отражается в отчетности после вычета накопленной амортизации и убытка от обесценения.

Ликвидационная (остаточная) стоимость — расчетная сумма, которую организация может получить при реализации ликвидируемого актива за вычетом затрат на демонтаж.

Амортизируемая стоимость — фактическая стоимость актива, равная разнице между его первоначальной стоимостью и ликвидационной (остаточной).

Справедливая стоимость — рыночная стоимость объекта основных средств, определяемая путем оценки .

Применение возмещаемой стоимости связано с корректировкой балансовой стоимости актива. Необходимость корректировок определена тем, что в течение периода использования объекта происходит уменьшение его функциональной полезности в силу каких-либо факторов .

Согласно ПБУ 6/01 основные средства оцениваются по первоначальной, остаточной и текущей (восстановительной) стоимости.

Определение первоначальной стоимости в российских стандартах аналогично ее определению в МСФО.

Остаточная стоимость — это сумма, определяема как разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой накопленной амортизации.

Текущая (восстановительная) стоимость — сумма денежных средств, которую организация может уплатить за объект основных средств, если бы он подлежал замене, на дату проведения переоценки.

В МСФО и РСБУ в целом применяется аналогичный подход к формированию первоначальной стоимости основных средств.

Согласно IAS 16 после первоначального признания предприятие должно выбрать одну из моделей учета основных средств, отразить ее в учетной политике организации и применять эту модель ко всему классу основных средств . Существует две модели учета:

1. Модель учета по фактическим затратам;

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

2. Модель учета по переоцененной стоимости.

В соответствии с первым подходом после первоначального признания основные средства необходимо учитывать по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения .

Согласно второму подходу основные средства необходимо учитывать по переоцененной стоимости, являющейся разницей между справедливой стоимостью основного средства на дату переоценки и сумм накопленной амортизации и убытков от обесценения. Организации, использующие второй подход, понесут дополнительные расходы на переоценку объектов, поэтому второй подход является менее привлекательным для российских организаций .

В соответствии с IAS 36 «Обесценение активов» организация обязана, по меньшей мере, один раз в конце каждого финансового года проверять объект на обесценение, в российских стандартах такое требование отсут-

ствует .

Согласно ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств также может изменяться в результате переоценки. Организация может на добровольной основе не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости .

Методы переоценки основных средств в ПБУ 6/01 не определены, тем не менее, в п. 43 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств указано, что переоценку можно осуществлять двумя способами: путем индексации или прямого пересчета по рыночным ценам .

В ходе эксплуатации имущество способно изнашиваться или устаревать, поэтому организациям необходимо переносить их стоимость на расходы за периоды их использования. Этот процесс называется амортизацией.

Суммы амортизационных отчислений оказывают прямое влияние на себестоимость продукции, ценообразование, налогообложение имущества организаций, трудоёмкость, и в конечном итоге на показатели, характеризующие финансовое состояние организации.

Сущность амортизации как экономической категории составляет, с одной стороны, постепенное уменьшение ценности амортизируемого актива в результате его изнашивания, а с другой — амортизация позволяет быстрым путем восстанавливать средства, израсходованные на покупку объекта и приобретать новые, более современные и высокопроизводительные основные средства .

Под амортизацией, согласно IAS 16, понимается регулярное распределение амортизируемой стоимости основного средства в течение всего срока полезного использования .

В российском учете под амортизацией подразумевают процесс ежемесячного отнесения части стоимости основного средства на расходы текущего периода.

По международным стандартам, как и по российским, все элементы для начисления амортизации определяются на момент признания основного средства: устанавливается амортизируемая стоимость, срок полезного использования актива и метод амортизации.

Основные различия в порядке начисления и отражения в учете амортизации основных средств представлены в таблице 2.

Таблица 2 — Сравнительный анализ учета амортизации основных средств по IAS 16 и ПБУ 6/01

Элемент IAS 16 ПБУ б/О 1

Сущность амортизации Снстематнческоеуменьшение амортизируемой стоимости актива на протя- Процесс переноса основными фондами своей стоимости на выпускаемую продукцию фиксированными частями

База для начисления Первоначальная стоимость за вычетом ликвидационной стоимости Первоначальная или восстановительная стоимость без учета ликвидационной

Амортизируемые объекты Все объекты основных средств, хроме Амортизация не начисляетсяна объекты внешнего благоустройства,многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста,земельные участкнн объекты природопользования

Ликвидационная стоимость Оценка основных средств, определяе- Не предусмотрена, однако присутствует в расчете амортизации способомуменыпае-

Пересмотр бухгалтерских оценок Регулярный пересмотр срока полезного использования и метода начисления амортизации Сиособ амортизации о ста ется неизменным, а срокполезного использования может оытьувеличен только врезультатерекон-струкцииили модернизации объекта

Начисление амортизации Возможно ежемесячное, ежеквартальное начисление амортизации, а также в начале или в конце финансового года Ежемесячное, для малых предприятий -ежегодное

Изменение метода начисления амортизации Можетпроизводитьсяв течение срока Выбранный прнпринятии к учету метод

Момент начала начисления амортизационных отчисле- Основные средства амортизируются с момента их готовности к эксплуата- Начисление амортизационных отчислений начина ется с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету

Момент прекращения начисления амортизационных Н а числение амортизации по объектам о сновных ср едств пр екр аща ется начиная с более ранней из двух дат: даты перевода объекта в состав активов, предназначенных для продажи или затыпрекращенияпризнания акттеа Начисление амортизации производится до та либо списания этого объекта с бухгалтерского учета

Начисление амортизации приостанавливается, когда актив предназначен дляпродажив соответствии с МСФО 5,но не прекращаетсяв случаепро- Приостановление начисления амортизации происходит в двух случаях: — Перевод объекта на консервацию на срок более трех месяцев; — в период восстановления объекта сроком более 12 месяцев.

Из приведенной таблицы видно, что наблюдаются существенные различия в учете амортизации основных 170

средств.

Несмотря на это, способы расчета амортизационных отчислений в международной практике в целом совпадают со способами расчета по российским стандартам.

К этим способам относятся:

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

— линейный способ;

— методы ускоренной амортизации, в частности, по сумме чисел лет полезного использования и уменьшаемого остатка

— способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Как известно, в течение хозяйственной деятельности предприятия основные средства проходят три стадии: принятие к учету, эксплуатация, списание (выбытие).

Как в российском, так и в международном учете выбытие объекта основных средств происходит в аналогичных случаях: продажи, прекращения эксплуатации в результате износа, ликвидации, передачи в виде вклада в уставный капитал другой организации или по договору дарения.

Однако учет доходов и расходов от выбытия основных средств в IAS 16 и ПБУ 6/01 осуществляется разными методами.

В российском учете доходы и расходы от выбытия объектов основных средств отражаются в учете в периоде, к которому относятся, и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в состав прочих доходов и расходов .

В международном учете прибыль или убыток, образующиеся вследствие прекращения признания актива, должны быть отражены в отчете финансовых результатах. Результат от выбытия объекта основных средств рассчитывается как разница между чистыми поступлениями от выбытия объекта и его балансовой стоимостью. Чистые поступления от выбытия являются разницей между поступлениями от выбытия и расходами, возникающими вследствие выбытия объекта .

Результат от выбытия основного средства учитывается на счете прибылей и убытков и не может быть признан выручкой, поэтому, в отличие от выручки от продаж и себестоимости продаж, его необходимо отразить в отчете о финансовых результатах не в валовой сумме, а в виде финансового результата — прибыли или убытка.

В части раскрытия информации в финансовой отчетности IAS 16 и ПБУ 6/01 содержат равноценный перечень информации об основных средствах, исключением является лишь то, что в ПБУ 6/01 отсутствует требование раскрытия информации об обесценении, о способах и датах переоценки, о фактах привлечения оценщика .

В рамках данной статьи, был проведен сравнительный анализ требований международных и российских стандартов в области оценки и учета основных средств. По итогам проведенного анализа можно сделать следующие выводы:

Во-первых, существуют различия между требованиями по учету основных средств IAS 16 и ПБУ 6/01, при этом, некоторые концепции, являющиеся ключевыми в международных стандартах, в российских отсутствуют.

Во-вторых, указанные выше различия оказывают влияние на организацию деятельности крупномасштабных российских компаний, сотрудничающих с иностранными инвесторами. Поэтому при переходе на отчетность по международным стандартам необходимо быть готовым к тому, что стоимость основных средств в этой отчетности может значительно отличаться их стоимости в российской отчетности.

В-третьих, IAS 16 позволяет сформировать гибкую и адаптивную политику в области амортизации основных средств, позволяющую организациям самостоятельно вырабатывать программу обновления основного капитала.

В-четвертых, применение IAS 16 «Основные средства» позволит повысить прозрачность бизнеса, что в Karelian Scientific Journal. 2017. Т. 6. № 4(21)

экономические науки

свою очередь на микроуровне будет способствовать повышению качества управления, а на макроуровне -улучшению инвестиционного климата.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:

1. Терехова В.А. Международные стандарты бухгалтерского учета в российской практике. М.: Перспектива, 2008. — 320 с.

5. Пшиченко Д.В. Учет основных средств по МСФО и РСБУ // Все для бухгалтера. 2007. № 8. С. 28-31.

8. Бабаев Ю.А., Петров А.М. Методологические подходы к переоценке основных средств и отражению ее результатов в финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности // На пути к международным стандартам. 2008. № 8. С. 11-14.

10. Суворов А.В. Учет основных средств в соответствии с Российскими положениями по бухгалтерскому учету и МСФО // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2007. № 12. С. 34-38.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

13. Дёмина И. Д. Сравнительный анализ учета основных средств в коммерческих организациях в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и МСФО (IAS) 16 «Основные средства» // Международный бухгалтерский учет. 2012. №12. С. 2-9.

№ 1. С. 68-76.

18. Макаревич М.Э. Сравнительный анализ отражения основных средств в финансовой отчетности: ПБУ 6/01 и МСФО 16 // Международный бухгалтерский учет. 2001. №10. С. 6-14.

19. Агошкова Н.Н. Формирование и отражение в бухгалтерском учете стоимости основных средств в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 21. С. 35-41.

В большинстве бухгалтерских балансов представлены отдельные статьи, сгруппированные как оборотные и внеоборотные активы или как текущие или долгосрочные обязательства (за исключением банков и аналогичных финансовый учреждений).

Эта считается настолько простым и очевидным, что большинство специалистов практически не задумываются о классификации отдельных активов и обязательств как краткосрочных и долгосрочных.

Бухгалтеры делают эту классификацию автоматически, но не всегда правильно.

Например, одна из самых распространенных ошибок связана с учетом долгосрочных кредитов. Многие компании определяют их автоматически как долгосрочные обязательства, хотя это не всегда так!

Рассмотрим основные вопросы и ошибки, связанные в классификацией краткосрочных (оборотных) и долгосрочных (внеоборотных) статей.

Что предписывают правила МСФО?

Стандарт МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» указывает, когда представлять определенные активы или обязательства в качестве краткосрочных.

Это не всегда верно. Актив учитывается как оборотный (краткосрочный), когда:

Ожидается, что он будет реализован (продан, потреблен) в рамках обычного операционного цикла компании.
Стандарт не указывает, что представляет собой обычный операционный цикл. Поскольку опеационный цикл варьируется в зависимости от специфики бизнеса, ответ на этот вопрос не всегда очевиден. В этих случаях предполагается, что длительность цикла составляет 12 месяцев.
Актив предназначен для торговли (т.е. продажи или перепродажи).
Не имеет значения то, что компания, вероятно, не будет продавать актив в течение 12 месяцев. Важно только то, что актив удерживается для цели торговли.
Ожидается, что актив будет реализован в течение 12 месяцев после окончания отчетного периода или
Актив — это денежные средства или их эквиваленты (без каких-либо ограничений на их ликвидность).

Порядок классификации краткосрочных и долгосрочных активов.

То же самое относится и к обязательствам, но стандарт IAS 1 уточняет, что, когда нет безусловного права отложить погашение обязательства не менее чем на 12 месяцев после отчетного периода, оно является краткосрочным.

Все остальные активы и обязательства являются долгосрочными.

Типичными примерами краткосрочных статей являются запасы, торговая дебиторская задолженность, предоплата, кассовые остатки, банковские счета и т. д.
Типичными примерами долгосрочных статей являются долгосрочные кредиты, основные средства, нематериальные активы, инвестиции в дочерние компании и т. д.

Это всего лишь примеры, но среди них есть несколько статей, с которым не всегда все очевидно. Их нужно тщательно оценивать.

Основные средства.

В большинстве случаев основные средства (PPE) классифицируются как долгосрочные активы, поскольку компании используют эти активы в течение срока, превышающего 12 месяцев или в течение срока, превышающего один операционный цикл.

Это также относится к большинству нематериальных активов и инвестиционной недвижимости.

Однако есть несколько исключений или ситуаций, когда вы должны классифицировать свои основные средства как краткосрочные активы:

Внеоборотные активы, классифицированные, как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5.

Если некоторые внеоборотные активы соответствуют критериям МСФО (IFRS) 5 и классифицируются как предназначенные для продажи, они больше не должны представляться в составе внеоборотных активов.

Вместо этого все активы, предназначенные для продажи или входящие в группы выбытия, отражаются отдельно от других активов в отчете о финансовом положении. То же самое относится и к обязательствам.

Таким образом, вам необходимо включать их в одну отдельную статью в составе краткосрочных активов, которую можно назвать что-то вроде: «Активы, классифицированные как удерживаемые для продажи».

Внеоборотные активы, которые обычно продаются после сдачи в аренду.

Некоторые компании имеют внеоборотные активы для сдачи в аренду, которые они затем обычно продают через некоторое время.

Например, компания по прокату автомобилей регулярно предоставляет свои автомобили в аренду различным клиентам в течение короткого периода времени, а затем эти автомобили продаются через 1 или 2 года. Здесь речь не идет о какой-либо финансовой аренде — имеется в виду краткосрочная или даже долгосрочная операционная аренда.

Эти активы должны быть представлены в учете как долгосрочные (внеоборотные) в течение срока их аренды, но когда компания прекращает сдавать их в аренду и хочет продать их, они должны быть переведены в состав запасов (краткосрочных активов).

Товарно-материальные запасы.

Товарно-материальные запасы представляют собой типичный краткосрочный актив, поскольку потребление запасов в производстве обычно определяет продолжительность операционного цикла компании.

Не имеет значения, имеет ли потребляемый актив срок полезного использования менее 12 месяцев или нет — если вы производите машины или автомобили, с вашей точки зрения это все равно запасы (если только вы не хотите использовать их в других сферах бизнеса, например, для рекламных целей и т.п.).

Здесь следует отметить, что запасы, период потребления в производстве которых превышает 12 месяцев и которые, как ожидается, будут реализованы (проданы) в течение 12 месяцев после окончания отчетного периода, классифицируются как оборотные активы.

Например, сыр, вино или виски, которые должны созревать в течение нескольких лет, по-прежнему классифицируются как оборотные активы.

Отложенные налоговые активы и обязательства.

Здесь нечего обсуждать.

Отложенные налоговые активы и обязательства всегда классифицируются как долгосрочные.

Кредиты с ковенантами.

Это, вероятно, самый сложный вопрос. Компании не редко совершают большие ошибки при представлении своих кредитов.

В стандарте IAS 1 конкретно говорится, что, когда предприятие нарушает некоторые положения соглашения о долгосрочном кредите до конца отчетного периода, в результате чего кредит становится подлежащим погашению по требованию, данный кредит должен быть представлен в учете как краткосрочный.

Стандарт очень строг в этом вопросе — он применяется также в том случае, если кредитор (банк) согласился не требовать досрочного погашения в результате нарушения, в зависимости от того, когда была утверждена финансовая отчетность.

Проиллюстрируем это на коротком примере:

Вопрос.

Компания ABC взяла кредит у банка XYZ, подлежащий погашению через 5 лет. Кредитное соглашение требует, чтобы компания ABC поддерживала коэффициент покрытия долга (DSCR) на минимальном уровне 1,2 на протяжении всего срока действия кредита, иначе кредит может быть погашен по требованию.

ABC выяснила, что коэффициент покрытия долга составил 1.05 в конце ноября 20×1 года и сообщил о нарушении банку. Как компания ABC должна представить кредит в своей финансовой отчетности на 31 декабря 20×1 года?

Ответ.

Ответ зависит от реакции банка.

Если банк соглашается НЕ требовать немедленного погашения кредита в связи с нарушением ковенанта до или после окончания периода (31 декабря 20×1 года), и это соглашение действительно:

более 12 месяцев после окончания отчетного периода — кредит классифицируется как долгосрочный.
менее 12 месяцев после окончания отчетного периода — кредит классифицируется как краткосрочный.

Если банк соглашается НЕ требовать немедленного погашения кредита в связи с нарушением ковенанта после окончания периода (31 декабря 20×1 года), но до того, как была утверждена финансовая отчетность, кредит классифицируется как краткосрочный, поскольку на момент утверждения отчетности компания ABC не имеет безоговорочного права отложить погашение займа на срок, превышающий 12 месяцев.

Влияние того, что кредит будет представлен в отчетности как текущий, а не долгосрочный может быть огромным для финансовых показателей компании, поскольку все коэффициенты ликвидности сразу значительно ухудшаются.

Поэтому, если ваша компания взяла кредиты у банков, следует обязательно регулярно проверять соблюдение ковенантов задолго до конца отчетного периода, чтобы у вас было достаточно времени на то, чтобы урегулировать с банком любые вопросы, связанные с появлением обязательства погасить кредит по требованию банка.

Введение в МСФО. Различия принципов учета и отчетности в разных странах, проблемы их гармонизации. Проблемы адаптации МCФO в России

8 лет назад / МФСО

Канбекова Э. А.,бухгалтер, Acsour

МСФО введены в действие на территории РФ с ноября 2011 г. Российские компании пока еще не готовы перейти на стандарты, принятые и используемые в мировом бизнес-сообществе.

Несколько лет Россия шла к внедрению МСФО. С вступлением в ВТО процесс интеграции ускорится, но предстоит свести к минимуму значительные различия в принципах учета и целях представления финансовой отчетности.

Введение в МСФО

Понятие «Международные стандарты финансовой отчетности» включает совокупность следующих документов:

Концепция финансовой отчетности,
Стандарты (IAS, IFRS),
Интерпретации Стандартов ( SIC, IFRIC).

Концепция финансовой отчетности (The Conceptual Framework for Financial Reporting) определяет цели финансовой отчетности, качественные характеристики информации, порядок признания и измерения элементов финансовой отчетности, понятие капитала и концепций поддержания капитала.

Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО; IFRS англ. International Financial Reporting Standards) — набор документов, регламентирующих правила составления финансовой отчетности, необходимой внешним пользователям для принятия ими экономических решений в отношении предприятия. Они не регламентируют ни план счетов, ни бухгалтерские проводки, ни формы первичных документов и учетных регистров.

Также следует понимать различия между правилами ведения учета и правилами составления и представления отчетности. Существуют стандарты, которые действительно говорят о составлении и представлении отчетности, но есть и такие, в которых написано, что их цель — установить порядок учета тех или иных активов или обязательств.

Интерпретации Международных стандартов финансовой отчетности (Interpretations of International Accounting Standards) разъясняют положения стандартов, содержащих неоднозначные или неясные решения.

Немного из истории

С 1973 по 2001 год стандарты разрабатывал Комитет по международным стандартам финансовой отчетности ( Board of the International Accounting Standards Committee) ( IASC) и выпускал их под названием International Accounting Standards ( IAS). В 2001 году IASC был реорганизован в Совет по Международным стандартам финансовой отчётности (IASB). В апреле 2001 года IASB принял существовавшие IAS и продолжил работу, выпуская вновь создаваемые стандарты под названием IFRS.

Международные стандарты финансовой отчётности приняты как обязательные в нескольких странах Европы. В большинстве стран Европы отчётность в соответствии с МСФО обязаны подготавливать компании, чьи ценные бумаги обращаются на бирже.

В США, где сейчас применяются собственные стандарты бухгалтерского учёта US GAAP, в августе 2008 года Комиссией по ценным бумагам и биржам был представлен предварительный план перехода на МСФО и отказа от GAAP. В соответствии с этим планом, с 2010 года транснациональные американские компании начали в обязательном порядке предоставлять отчётность по МСФО. Предполагается, что с 2014 года формирование отчётности по МСФО станет обязательным для всех американских компаний.

В России в 1998 году была принята «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО», согласно которой целью реформирования учета было признано его приведение в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. В частности, по этой программе, банковская сфера как один из наиболее важных общественно-значимых институтов была переведена на МСФО в соответствии с директивами Центробанка с 1 января 2004 г., с 2005 года все кредитные организации обязаны подготавливать отчётность в соответствии с нормами МСФО.

За прошедшее время в России было утверждено двадцать новых положений и десяток методических указаний по бухгалтерскому учету, ориентированных на требования МСФО, введен новый план счетов, пересмотрены нормы гражданского, налогового, таможенного законодательства.

В феврале 2011 года вышло «Положение о признании международных стандартов финансовой отчетности и разъяснений международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» (Постановление Правительства РФ от 25.02.2011 №107)

А в ноябре 2011 года вышел Приказ «О введении в действие международных стандартов финансовой отчетности и разъяснений международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» (от 25 ноября 2011 г. N160н).

Предполагается, что каждый документ МСФО будет проходить отдельную экспертизу на предмет применимости в России. Решение о вступлении документа МСФО в силу будет принимать Министерство финансов РФ.

Почти все представители финансовой и экономической сферы не раз слышали об этих стандартах, но не все знают и понимают, что они из себя представляют, как их применять, с какими трудностями можно столкнуться и к чему приведет переход на МСФО в России.

Ниже приведена таблица соответствия МСФО и ПБУ.

№	МСФО (IAS, IFRS)	ПБУ
	МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности»	ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
	МСФО (IAS) 2 «Запасы»	ПБУ 5/01 «Учет Материально-производственных запасов»
	МСФО (IAS) 7 «Отчеты о движении денежных средств»	ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
	МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки»	ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»
	МСФО (IAS) 10 «События после отчетной даты»	ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»
	МСФО (IAS) 11 «Договоры подряда»	ПБУ 2/94 «Учет договоров на капитальное строительство»
	МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»	ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»
	МСФО (IAS) 14 «Отчетность по сегментам»	ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам»
	МСФО (IAS) 16 «Основные средства»	ПБУ 6/01 «Учет основных средств»
	МСФО (IAS) 17 «Аренда»	нет
	МСФО (IAS) 18 «Выручка»	ПБУ 9/99 «Доходы организации»
	МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»	нет
	МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»	ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»
	МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов»	ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»
	МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»	ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»
	МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»	ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах»
	МСФО (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»	нет
	МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность»	нет
	МСФО (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании»	нет
	МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции»	нет
	МСФО (IAS) 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых учреждений»	нет
	МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»	ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»
	МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации»	ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»
	МСФО (IAS) 33 «Прибыль на акцию»	нет
	МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность»	ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
	МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов»	нет
	МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»	ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности»
	МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»	ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»
	МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»	ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»
	МСФО 40 «Инвестиционная собственность»	нет
	МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»	нет
	МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»	нет
	МСФО (IFRS) 2 «Выплаты долевыми инструментами»	нет
	МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»	нет
	МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»	нет
	МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность»	ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»
	МСФО (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»	нет
	МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»	нет
	МСФО (IFRS) 8 «Операционные сегменты»	нет

МСФО 14 и МСФО 30 на данный момент не введены в действие на территории РФ.

Официальный перевод МСФО на русский язык можно найти на официальном сайте www.IFRS.org, а также в консультационно-правовых системах.

Paзличия пpинципoв yчeтa и oтчeтнocти

Самое важное и основное отличие между российскими стандартами и международными — это абсолютно разный подход к учету.

В МСФО существует несколько основных принципов: принцип справедливой стоимости, принцип преимущества экономического содержания над правовой формой, принцип прозрачности и принцип соответствия. Рассмотрим каждый из них.

1. Принцип справедливой стоимости заключается в том, что согласно МСФО, пользователь информации может узнать стоимость предприятия на сегодняшний день, то есть реальную цифру. Для этого, возможно, понадобится списать неликвидные средства, например, станки, которые уже не используются несколько лет, либо сделать корректировку стоимости на инфляционную составляющую. Да, это кропотливый труд, так как необходимо проанализировать ни один документ и ни одну цифру, но это того стоит. В российском же учете показывается остаточная стоимость.

2. Второй принцип означает, что операции и другие обстоятельства и события подлежат учету и представлению в отчетности в соответствии с их содержанием, а не исходя из их юридической формы. Это, согласно МСФО, позволяет повысить надежность финансовой отчетности. То есть у объекта хозяйственной деятельности существует приоритет экономического содержания над правовой формой. Этот момент соответствует общей концепции МСФО, но является не совсем корректным, так как экономическая составляющая должна соответствовать правовой, ведь эти два понятия находятся в неразрывной связи друг с другом.

Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», «достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету». Таким образом, в российском учете порядок подготовки отчетности основан на исполнении инструктивных положений и требований регулирующих органов.

Рассмотрим несколько примеров:

Пример 1.

На предприятии пришли в негодность основные средства, либо истек срок их полезного действия. Их необходимо списать. Но в силу того, что нет необходимой документации, это сделать невозможно, поскольку только документ является основанием для списания. При этом руководство компании понимает, что такие объекты уже не существуют по указанной балансовой стоимости.

Пример 2.

Предприятию стало известно, что числящаяся на его балансе дебиторская задолженность является безнадежной к взысканию. Для ее списания в российском учете требуется выдержать срок исковой давности 3 года, либо признания должника банкротом. По международным стандартам для списания такой задолженности в состав расходов не требуется формального подтверждения.

3. В соответствии с концепцией прозрачности по МСФО в отчетности должна быть раскрыта достаточная информация для внешних пользователей, то есть должны быть отображены все существенные моменты в деятельности организации. В российском же бухучете такие требования не являются настолько строгими, более того, некоторые данные, такие как сведения о связанных сторонах или об условных фактах хозяйственной деятельности практически всегда игнорируются. Все дело в том, что российские организации формируют отчетность в основном для налоговых органов и государства, а не для инвесторов и финансовых институтов (банков, бирж).

4. МСФО предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации.

Необходимость наличия надлежащей документации зачастую не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций.

Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность в соответствии с российской системой учета, используется органами государственного управления и статистики. Эти группы пользователей имеют различные интересы и различные потребности в информации. Поэтому, и принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

Применение МСФО, выходит за пределы учетного процесса, и требует консультаций и участия не только бухгалтерских работников, но и аналитиков, менеджеров, юристов, оценщиков, экономистов. Российские же ПБУ предназначены в основном для бухгалтеров, а отчетность — для контролирующих органов.

Финансовая отчетность — это структурированное представление финансового положения и финансовых результатов деятельности организации.

Цель финансовой отчетности, подготовленной по МСФО — представить информацию о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и движении денежных средств, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений.

Ниже в таблице представлены основные отличия между МСФО и РПБУ в части финансовой отчетности:

МСФО	РСБУ
Цель бухгалтерской (финансовой) отчетности
Представление информации об организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.	Нет указания на внешних пользователей.
Формы бухгалтерской отчетности
Отчеты формироваться исходя из предлагаемых в МСФО 1 вариантов построения финансовой отчетности и разрабатываться организациями самостоятельно.	Российские формы отчетности зачастую не отличаются от рекомендуемых.
Представление дополнительной информации, сопутствующей финансовой отчетности
Содержит информацию о представление финансовых обзоров руководства в виде отчета, который может включать анализ ресурсов компании, ценность которых не отражена в бухгалтерском балансе.	Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений.
Классификация активов и обязательств
Предусматривают возможность компаний группировать активы и обязательства как долгосрочные и краткосрочные, с учетом внутренней группировки их по степени ликвидности.	Не установлена такая возможность.
Критерии признания дохода
Упор делают на экономическое содержание сделки, т.е. передача рисков и вознаграждений.	Главное — произошел переход права собственности или нет.
Себестоимость реализованной продукции
Коммерческие расходы и, в общем случае, общехозяйственные расходы не рассматриваются как непосредственно связанные с приобретением и производством товаров, и, следовательно, не включаются в себестоимость производства.	Коммерческие расходы и общехозяйственные расходы могут включаться в состав себестоимости реализованной продукции, если это предусмотрено учетной политикой.
Учет бартера
Если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по стоимости товары. или услуги, такая сделка не признается реализацией.	Бартерные операции всегда рассматриваются как реализация.
Отражение доходов и расходов
Выручка и расходы по неосновной деятельности должны показываться свернуто.	Доходы и расходы, полученные и понесенные по разным операциям, отражаются развернуто.

Проблемы адаптации МСФО в России

Все организации в России можно поделить на 2 категории: компании с прозрачным управлением и финансовой отчетностью и компании, у которых корпоративное управление только набирает обороты. Конечно, применение МСФО в первой категории произойдет быстрее и проще, чем во второй.

МСФО приводят корпоративное управление, финансовый менеджмент к одному формату, который может быть принят бизнес-сообществом в любой стране мира.

Это, если хотите, можно сравнить со вступлением России в ВТО. Медленными, но верными шагами Россия достигла все-таки своей цели, хотя были и остаются как противники вступления, так и сторонники. Но, в любом случае, Россия является частью мировой экономики, поэтому и необходимо стремиться к интернациональным единым стандартам и требованиям.

Сложность перехода на МСФО В России заключается в том, что МСФО составляются зарубежным комитетом в Великобритании. Наша правовая база меняется нашими законодателями, изменения же Комитета по МСФО должны будут автоматически приняты российским законодательством, что ставит Россию в полную зависимость от решений британского органа. И даже в случае принятия, будет иметь место временное отставание, так как существует определенный временной лаг между утверждением изменений Комитетом по МСФО и утверждением новых требований в национальном законодательстве.

При переходе на МСФО компании приобретут иностранные инвестиции, высокую информативность отчетности и полезность для пользователей. Также это необходимо для дочерних компаний с иностранным капиталом для включения трансформированной финансовой отчетности в консолидированную отчетность материнских компаний.

Иностранные инвесторы зачастую побаиваются и не готовы всерьез прийти на российский рынок, пока не увидят улучшений в части корпоративной прозрачности.

В России, как было сказано выше, отчетность формируется, в основном, для государственных органов, в частности для налоговых и статистических. Отчетность согласно МСФО отвечает интересам рыночной экономики. Отчетность по РСБУ четко стандартизирована, а по МСФО — в каждом финансовом институте уникальна и неповторима. Поэтому, можно сказать, что то, что понятно государству, как регулирующему органу, то не поймет инвестор.

Для того чтобы угодить и тем, и другим, видится следующее решение проблемы: составлять 2 формы финансовой отчетности. Такой способ принят во многих странах Европы. И он является довольно действенным, хоть и более трудоемким. Или, возможно, придумать такую отчетность, которая будет совмещать в себе данные для внутреннего регулятора и внешних пользователей.

В любом случае, должны существовать специальные внутренние стандарты финансовой отчетности, что является обычной практикой в мировой финансовой системе, поскольку связано с необходимостью защиты внутренних финансовых интересов.

МСФО позволит показывать достоверную, непредвзятую и прозрачную отчетность, которая будет отражать реальную картину деятельности предприятия. Основываясь на МСФО и собственное профессиональное мышление, бухгалтер сможет прийти к нужному решению, а не искать лазейки в четко прописанных правилах, которые позволили бы обойти какие-либо базовые положения.

МСФО, с одной стороны, не являются жесткими и строгими стандартами и позволяют принимать решения самим бухгалтерам, но в то же время они несут в себе глубокий смысл.

Естественно, переход на МСФО – это затратная часть бюджета компании, которая будет включать в себя и переобучение сотрудников, и программное обеспечение, и аудит отчетности. Но затраты на начальном этапе могут принести большие доходы в будущем.

Переход российских компаний на МСФО важен не только инвесторам, но и руководству компаний, и государству.

Государству это важно, так как организации, применяющие МСФО, будут привлекать иностранных клиентов, соответственно, это оживит российскую экономику и увеличит поступления в бюджет.

Руководство компаний будет получать достоверную, полную и объективную информацию финансовой отчетности, не прибегая к дополнительным аналитическим операциям.

Конечно, в каждой системе есть свои и достоинства, и недостатки. Чем глубже начинаешь разбираться в проблеме перехода на МСФО, тем больше возникает вопросов о целесообразности данного перехода.

Что касается прозрачности и достоверности, то всегда найдутся заинтересованные лица, которые будут способны показать отчетность в том виде, в котором им выгодно. И все же, любые стандарты ориентируются на добросовестных исполнителей.

Если говорить о практическом применении МСФО в российских компаниях, то можно сказать, что быстрого перехода не получится. На текущий момент отчетность будет составляться согласно РСБУ, затем трансформироваться в отчетность по МСФО. При трансформировании возникнет достаточно много проблем, так как это не просто перевести понятия, это переход на другую систему, что является непростой задачей.

Лишь немногие компании ведут учет по МСФО и РСБУ параллельно. С одной стороны, это упрощает в конечном счете формирование отчетности, а с другой, требует большого количества специалистов и соответствующее программное обеспечение, позволяющее осуществлять учет в соответствии с новыми принципами.

Нет хороших и плохих систем. Каждая система имеет ряд положительных и отрицательных моментов. И то, что существовало десятилетия, очень сложно переделать. Тем не менее, лед тронулся. Россия на сегодняшний день как никогда близка к переходу на МСФО. Со вступлением России в ВТО, процесс интеграции МСФО будет ускоряться.

Но для того, чтобы система работала, предстоит много сделать. Подготовка надежного фундамента займет, возможно, еще ни один год. Но будем надеяться, что любые изменения принесут компаниям и государству только пользу.

Справочник Бухгалтера