Рыночная цена налоговый кодекс

1. Если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

2. Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

3. В случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные:

сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

4. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

5. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

6. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

7. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

Абзац третий исключен.

8. При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

9. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

10. При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

11. При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

12. При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 настоящей статьи.

13. При реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

14. Положения, предусмотренные пунктами 3 и 10 настоящей статьи, при определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг применяются с учетом особенностей, предусмотренных главой 23 настоящего Кодекса «Налог на доходы физических лиц» и главой 25 настоящего Кодекса «Налог на прибыль организаций».

Комментарий к Ст. 40 НК РФ

Положения ст. 40 НК РФ со дня вступления в силу Федерального закона от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (вступил в силу с 1 января 2012 г.) применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ до дня вступления в силу указанного Закона (п. 6 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ).

Исполнение обязательства по возмездному договору оплачивается по цене, определенной соглашением сторон. Свобода цен является необходимым элементом свободы договора.

Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.

Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

В случаях, когда в возмездном договоре цена не предусмотрена и не может быть определена исходя из условий договора, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги.

Если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Иными словами, пока налоговые органы не докажут обратное, считается, что цена, указанная в сделке, соответствует рыночной цене. Правила п. 1 ст. 40 НК РФ подлежат применению лишь постольку, поскольку иные правила не предусмотрены в п. п. 2 — 14 ст. 40 НК РФ.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не указанным выше, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг);

2) по товарообменным (бартерным) операциям.

По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (гл. 30 Гражданского кодекса РФ), если это не противоречит правилам Гражданского кодекса РФ и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности.

В случае когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

В случае когда в соответствии с договором мены сроки передачи обмениваемых товаров не совпадают, к исполнению обязательства передать товар стороной, которая должна передать товар после передачи товара другой стороной, применяются правила о встречном исполнении обязательств (ст. 328 Гражданского кодекса РФ).

Если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.

Сторона, у которой третьим лицом изъят товар, приобретенный по договору мены, вправе при наличии оснований, предусмотренных ст. 461 Гражданского кодекса РФ, потребовать от другой стороны возврата товара, полученного последней в обмен, и (или) возмещения убытков.

Если, по мнению налогового органа, стороны произвели явно неравноценный обмен, то он вправе применить меры, предусмотренные в ст. 40 НК РФ;

3) при совершении внешнеторговых сделок.

Внешнеторговые сделки — это сделки, одним из участников которых является иностранное физическое или юридическое лицо, а содержанием — операции, связанные с экспортом или импортом товаров, услуг, результатов творческой деятельности или прав на их использование. Основное место среди них занимают договоры международной купли-продажи товаров, договоры поставки, подряда, перевозки, страхования, лицензионные и др. договоры;

4) при отклонении более чем 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Закон не раскрывает понятие непродолжительного времени, поэтому следует исходить из обычаев делового оборота, характера реализуемого товара, информации о средней продолжительности реализации таких товаров и т.д.

Правила п. 3 ст. 40 НК РФ следует применять с учетом положений ст. ст. 301, 305, 327, 333 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени в случаях:

1) при совершении сделок, предусмотренных в п. 2 ст. 40 НК РФ (сделки между взаимозависимыми лицами, внешнеторговые сделки, товарообменные (бартерные сделки) и т.п.), цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг);

2) при совершении сделок, предусмотренных в п. 2 данной статьи, цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Пеня начисляется не только за нарушение срока уплаты налога, но и рассчитывается особым образом: исходя из разницы между ценой сделки и уровнем рыночных цен (на связанную с этой разницей сумму до начисленного налога и начисляется пеня).

Рыночная цена товара (работы, услуги) — это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Смотрите далее комментарий к настоящей статье.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. п. 4 — 11 ст. 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В частности, учитываются скидки, вызванные:

сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);

потерей товарами качества или иных потребительских свойств;

истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;

реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

Цена — это денежное выражение обязательства произвести платеж за проданную (поставленную) продукцию, выполненные работы или оказанные услуги.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые, характерные для них основные признаки.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

В результате взаимодействия цены спроса, предлагаемой покупателем, и цены предложения, предлагаемой продавцом, на рынке устанавливается определенная (стабильная) средняя цена, по которой реализуется основная масса товаров, работ, услуг.

В п. 5 настоящей статьи дано определение рынка. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ или за пределами РФ.

Иными словами, рынок можно охарактеризовать как сферу совершения возмездных сделок между покупателем и продавцом, результатом которых является реализация товаров (работ, услуг) за денежный эквивалент или другое имущество.

При этом рынок подразумевает под собой реальную возможность любого покупателя в удобный для него момент приобрести нужный товар, заказать нужную работу, получить необходимую услугу без значительных дополнительных затрат, приводящих к существенному увеличению общих расходов (транспортных расходов, расходов на установку, монтаж, охрану и т.п.), на ближайшей к его месту жительства (месту нахождения) на территории РФ или за ее пределами.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые, характерные для них основные признаки, в частности:

физические характеристики (сходные модель, модификацию, комплектацию, ассортимент и т.п.);

качество;

репутацию на рынке (известность, сформированная, например, положительными свойствами товара, формируется путем товарных кредитов, торговых надбавок, наценок и т.п.);

страну происхождения товара;

производителя (организацию или индивидуального предпринимателя, которые изготовили товар).

При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

При этом все сомнения и неясности относительно значительности или незначительности различий в идентичности товара по его внешнему виду толкуются в пользу налогоплательщика, обосновывающего цену такого товара.

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют:

1) сходные характеристики (т.е. не полностью совпадающие, но близкие характеристики);

2) состоят из схожих компонентов (деталей, узлов, частей, состава и т.п.);

3) выполняют одни и те же функции (могут быть предназначены для одних и тех же целей и т.п.);

4) коммерчески взаимозаменяемы (т.е. один товар может заменить другой).

При определении однородности товаров учитываются, в частности:

их качество (т.е. совокупность свойств (технико-экономических и эстетических, технологических и надежности и т.п.), обусловливающих способность удовлетворять определенные потребности в соответствии с назначением продукции, товара);

наличие товарного знака.

Товарный знак — это средство индивидуализации продукции, исключительные права на которое относятся законом к интеллектуальной собственности, иными словами это обозначение, способное отличать товары одних юридических или физических лиц от однородных товаров других юридических или физических лиц;

репутация на рынке (она должна быть схожей);

страна происхождения.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание:

1) сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

При этом сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности либо деятельности представляемых ими лиц;

2) сделки между взаимозависимыми лицами, но только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты этих сделок.

Повлияла ли взаимозависимость лиц, совершающих сделку, на ее результаты, должны доказывать налоговые органы;

3) информация о заключенных на момент реализации этого товара или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

Такие сведения могут быть предоставлены в виде документов, программ ЭВМ, СМИ и т.п., содержащих данные об уже совершенных сделках к моменту реализации новых товаров, работ, услуг.

В частности, учитываются следующие разумные условия сделок, которые могут оказывать влияние на цены:

количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии).

Так, количество товара, подлежащего передаче покупателю, предусматривается договором купли-продажи в соответствующих единицах измерения или в денежном выражении. Условие о количестве товара может быть согласовано путем установления в договоре порядка его определения.

Если договор купли-продажи не позволяет определить количество подлежащего передаче товара, договор не считается заключенным;

сроки исполнения обязательств (по договорам поставки товаров, возмездного оказания услуг и т.п.).

К примеру, ст. 508 Гражданского кодекса РФ предусматривает следующие периоды поставки товаров по договору поставки: в случае, когда сторонами предусмотрена поставка товаров в течение срока действия договора поставки отдельными партиями и сроки поставки отдельных партий (периоды поставки) в нем не определены, то товары должны поставляться равномерными партиями помесячно, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота. Наряду с определением периодов поставки в договоре поставки может быть установлен график поставки товаров (декадный, суточный, часовой и т.п.);

условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида.

Например, по договору поставки в соответствии со ст. 516 Гражданского кодекса РФ расчеты за поставляемые товары осуществляются следующим образом:

1. Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Если соглашением сторон порядок и форма расчетов не определены, то расчеты осуществляются платежными поручениями.

2. Если договором поставки предусмотрено, что оплата товаров осуществляется получателем (плательщиком), и последний неосновательно отказался от оплаты либо не оплатил товары в установленный договором срок, поставщик вправе потребовать оплаты поставленных товаров от покупателя.

3. В случае когда в договоре поставки предусмотрена поставка товаров отдельными частями, входящими в комплект, оплата товаров покупателем производится после отгрузки (выборки) последней части, входящей в комплект, если иное не установлено договором;

иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (условия о хранении товара, транспортировке товара, способе его упаковки и т.п.).

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями:

либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг:

либо может быть учтено с помощью поправок.

Метод цены последующей реализации — это способ определения рыночной цены товаров, работ, услуг, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность:

1) цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже);

2) обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг.

Под обычными в подобных случаях затратами следует понимать уровень накладных расходов, стоимость рекламы, стоимость тары и упаковки, расходы на охрану товаров, иные расходы, понесенные первым покупателем для продвижения на рынок (оплата маркетинговых исследований, информационных услуг и т.п.), а также для последующей реализации (перепродажи) этого товара (исключая цену, по которой он реализован);

3) обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Применяемая упомянутым покупателем цена должна обеспечивать ему обычную для данной сферы деятельности прибыль. Относится ли полученная прибыль к обычной, следует исходить из анализа всех обстоятельств, таких как характер самой сделки, существующие обычаи делового оборота, особенности сферы деятельности участников сделки и т.п.

Метод цены последующей реализации используется в случаях:

при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам;

из-за отсутствия предложения на этом рынке идентичных (однородных) товаров, работ или услуг;

при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

Затратный метод — это способ определения рыночной цены товаров, работ или услуг, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма:

1) произведенных затрат.

При этом имеются в виду как прямые затраты (связанные с приобретением товара, его хранением, транспортировкой, страхованием и т.п.), так и косвенные (аудиторские, информационные, накладные и т.п.);

2) обычной для данной сферы деятельности прибыли.

При этом учитываются:

обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг;

обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Затратный метод используется при невозможности использованиям метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем).

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используется (в частности, налоговыми органами) следующие официальные источники информации:

1) официальные данные о рыночных ценах на товары, работы или услуги, опубликованные в официальных изданиях (справочниках, вестниках, бюллетенях, реестрах, ведомостях и т.п.) государственных органов (Минфина России, Росстата и т.п.);

2) официальные данные о биржевых котировках, опубликованные в официальных источниках информации.

Данные о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках, опубликованные в неофициальных изданиях (рекламных брошюрах, прайс-листах организаций и т.п.), не могут служить источниками информации, используемыми при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги.

При рассмотрении дела (в частности, о правильности применения цен и определении рыночной цены) суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. п. 4 — 11 ст. 40 НК РФ (о рыночной цене товаров, работ, услуг, об однородных и идентичных товарах, о порядке определения рыночной цены и т.п.).

Таким образом, перечень обстоятельств, указанных в настоящей статье, не является исчерпывающим, однако любые другие обстоятельства при правильности применения цен и определения рыночной цены вправе использовать только суд.

При реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы). Таким образом, настоящая статья предписывает исходить из государственных (регулируемых) цен (тарифов), если товар (работа, услуга) в соответствии с действующим законодательством подлежит реализации по таким ценам.

Положения, предусмотренные п. п. 3 и 10 ст. 40 НК РФ, при определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг применяются с учетом особенностей, предусмотренных гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» и гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Ассоциация «СРОО «Экспертный совет» совместно с Союзом судебных экспертов «Экспертный совет» продолжают разрабатывать методические разъяснения. Новый документ основан на обобщении практики экспертов Ассоциации и Союза, анализе норм законодательства, а также судебной практики и посвящен исследованию интервала / уровня рыночных цен и будет полезен в налоговых спорах, уголовных разбирательствах и иных категориях дел.

МЕТОДИЧЕСКИЕ РАЗЪЯСНЕНИЯ

по исследованию интервала/уровня рыночных цен

(документ в формате word, PDF)

1. Методические разъяснения (МР) предназначены для проведения исследования интервала / уровня рыночных цен товаров (работ, услуг) и проверки результатов таких исследований (составления заключений судебного эксперта, специалиста и рецензий на данные заключения).

2. Исследование рыночных цен осуществляется в рамках налогового контроля и судебных налоговых споров1,2 (см. Приложение 1), а также уголовных дел (например, дело ПАО «Тольяттиазот»3). МР могут быть использованы в иных категориях судебных финансово-экономических споров (см. Приложение 2).

3. Налоговым Кодексом РФ установлено следующее (см. Приложение 1):

3.1. При проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами налоговый орган устанавливает, соответствуют ли цены, примененные в сделках, рыночным ценам. Для применения соответствующих методов используется информация о конкретных сделках, общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках. Соответствие цены, примененной в сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки4.

3.2. Цена сделки соответствует рыночной, если находится в пределах интервала рыночных цен. Максимальное и минимальное значения интервала рыночных цен устанавливаются расчетным путем по ценам сопоставимых сделок, либо по данным информационно-ценовых агентств5.

3.3. Рыночная цена товара (работы, услуги) – цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях6.

4. В случае необходимости устранения сомнений в достоверности представленных налогоплательщиком и налоговым органом доказательств при наличии противоречий между ними суд может назначить судебную экспертизу7.

5. В практике судопроизводства часто используются тождественные понятия: «уровень рыночных цен» – «рыночный уровень цен», «интервал» – «диапазон».

6. Перед экспертом (специалистом, рецензентом) могут быть поставлены следующие вопросы (с указанием необходимых деталей относительно объектов, даты и существенных условий сделки):

какова рыночная стоимость объектов сделки и границы интервала, в котором она может находиться?
каков интервал рыночных цен объектов сделки?
соответствует ли цена сделки рыночным ценам (уровню/интервалу рыночных цен)?

7. При исследовании уровня рыночных цен проводится анализ всех существенных количественных и качественных характеристик, относящихся как к самому товару (работе, услуге), так и к партии товара (совокупности работ, услуг) по конкретной сделке.

8. Учитываемые количественные и качественные характеристики (потребительские свойства) товара (работы, услуги) определяются спецификой самого товара и результатами анализа рынка. Примеры характеристик: агрегатное состояние, плотность, влажность, химическая чистота, степень измельчения, сорт, марка и модель, оставшийся срок годности.

9. Типичными существенными количественными и качественными характеристиками партии товара являются:

объем партии товара;
базис и условия поставки (например, INCOTERMS) – в т.ч. в части момента перехода прав от продавца к покупателю;
сроки и график поставки – период времени с момента заключения договора до момента начала поставок, общая продолжительность поставок и т.д.;
условия ценообразования – биржевой либо внебиржевой механизмы; фиксированная цена / формула ценообразования в зависимости от внешних факторов / определение цены в будущем в момент поставки и т.д.;
условия оплаты – аванс, постоплата, гарантии, валюта;
риски поставок и санкции – поставки в рамках опытной эксплуатации, неустойка;
характер сотрудничества – разовое / долгосрочное сотрудничество.

10. Существенными элементами анализа рынка являются:

специфика ценообразования – предельные объемы хранения продукции; возможность остановки производства и издержки на его повторный запуск; среднерыночная рентабельность, рентабельность конкретного производства и пр.;
характер цен – спот / контрактные, фьючерсы, опционы, сделка/предложение;
параметры биржевого стакана (при биржевом ценообразовании);
возможности транспортировки – доступный транспорт (трубопровод, водный / железнодорожный / автомобильный / авиационный), цены на транспортировку и связанные услуги (перевалка в порту и пр.);
сезонность;
возможность и условия выхода на внешние рынки относительно места производства (региональные, федеральные, международные), их конъюнктура;
анализ ценовых аномалий (при наличии) – например, цена с доставкой к потребителю ниже, чем самовывозом от продавца; сделки между взаимозависимыми лицами.

11. При установлении соответствии цены по сделке рыночной цене путем определения рыночной стоимости учитывается следующее:

11.1. Рыночная стоимость является наиболее вероятной ценой сделки8, соответственно имеет вероятностный характер, обусловленный объективными факторами. Результат расчета рыночной стоимости всегда имеет погрешность и подразумевает интервал возможных значений, что зафиксировано в Федеральных стандартах оценки ФСО№19, ФСО№310 и ФСО№711.

11.2. Интервал, в котором может находиться величина рыночной стоимости, может быть установлен на основе соответствующих методических рекомендаций12.

11.3. Вероятностный характер рыночной стоимости предполагает возможность получения неодинакового результата оценки, в т.ч. в рамках судебной экспертизы, по причинам, которые не связаны с ненадлежащим обеспечением достоверности оценки13.

12. Если цена исследуемой сделки находится в границах рыночного интервала, при этом близка к его минимальному или максимальному значению, рекомендуется описать возможные причины такого смещения.

13. При существенном изменении рыночных цен в исследуемый период рекомендуется: отразить данные рыночные обстоятельства в результатах и выводах исследования; указать интервалы рыночных цен для отдельных подпериодов.

Приложение 1 к МР-2/20 от 13.05.2020

ПОЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА И ПРАКТИКА НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

НК РФ Статья 105.7. Общие положения о методах, используемых при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица

3. Метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения для целей налогообложения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам,

7. В целях применения методов, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, кроме информации о конкретных сделках может использоваться общедоступная информация о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) на соответствующих рынках указанных товаров (работ, услуг).

9. В случае, если методы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке, рыночной цене может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности

НК РФ Статья 105.9. Метод сопоставимых рыночных цен

1. Метод сопоставимых рыночных цен является методом определения соответствия цены товаров (работ, услуг) в анализируемой сделке рыночной цене на основании сопоставления цены, примененной в анализируемой сделке, с интервалом рыночных цен, определенным в порядке, предусмотренном пунктами 2 — 6 настоящей статьи.

6. При использовании данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода сопоставимых рыночных цен в соответствии с пунктом 7 статьи 105.7 настоящего Кодекса минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях.

7. В случае, если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах интервала рыночных цен, определенного в соответствии с положениями настоящей статьи, для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене.

3. При наличии информации о нескольких сопоставимых сделках (в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком), предметом которых являются идентичные (при их отсутствии — однородные) товары (работы, услуги), интервал рыночных цен определяется в следующем порядке:

1) совокупность цен, примененных в сопоставимых сделках, которые используются для определения интервала рыночных цен, упорядочивается по возрастанию, образуя выборку, используемую для определения этого интервала. При этом каждому значению цены, начиная с минимального, присваивается порядковый номер. В случае, если выборка содержит два и более одинаковых значения цены, в выборку включаются все такие значения. При определении интервала рыночных цен не учитывается цена, примененная в анализируемой сделке. При наличии достаточного количества сопоставимых сделок, совершенных налогоплательщиком, сторонами которых не являются взаимозависимые лица, при определении интервала рыночных цен не учитывается информация по прочим сделкам;

2) минимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если частное от деления на четыре числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, не является целым числом, то минимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу;

3) максимальное значение интервала рыночных цен определяется в следующем порядке:

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается среднее арифметическое значения цены, имеющего в выборке порядковый номер, равный этому целому числу, и значения цены, имеющего следующий по возрастанию порядковый номер в этой выборке;

если произведение 0,75 и числа значений цен в выборке, образованной в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта, не является целым числом, то максимальным значением интервала рыночных цен признается значение цены, имеющее в выборке порядковый номер, равный сумме целой части этого дробного числа, увеличенной на единицу.

4. Интервал рыночных цен определяется на основе имеющейся информации о ценах, примененных в течение анализируемого периода, или информации на ближайшую дату до совершения контролируемой сделки

НК РФ Статья 40. Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения14

«Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 НК РФ» (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017).

Разрешая аналогичные споры в условиях действия раздела V.1 НК РФ, необходимо учитывать, что использование отчета об оценке рыночной стоимости в целях осуществления корректировок налоговых баз допускается законом:

в качестве источника информации, используемой при сопоставлении условий сделок, если сведения о сопоставимых сделках, совершенных самим налогоплательщиком с лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, а также иные источники сведений, перечисленные в пункте 1 статьи 105.6 НК РФ, отсутствуют или являются недостаточными (подпункт 3 пункта 2 статьи 105.6 Кодекса);

вместо методов определения доходов (прибыли, выручки), предусмотренных главой 14.3 НК РФ, если налогоплательщиком совершена разовая сделка, а указанные методы не позволяют определить соответствие цены рыночному уровню (пункт 9 статьи 105.7 Кодекса).

…

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Используемое же в оценочной деятельности понятие рыночной стоимости определено статьей 3 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в РФ» как наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.

Таким образом, понятие рыночной стоимости, применяемое в оценочной деятельности, имеет вероятностный характер и не во всех случаях учитывает возможность реального совершения сделки на соответствующих условиях.

О недостоверности заключения эксперта по вопросу об определении рыночной стоимости, например, может свидетельствовать использование экспертом сведений об объектах-аналогах, очевидно не отвечавших критериям идентичности (однородности) и сопоставимости условий реализации.

В то же время назначение судебной экспертизы может быть обусловлено необходимостью устранения сомнений в достоверности представленных налогоплательщиком и налоговым органом доказательств при наличии противоречий между ними, когда эти сомнения (противоречия) не могут быть устранены судом самостоятельно.

В тех случаях, когда между налогоплательщиком и налоговым органом имеются неустранимые разногласия о правильности применения методов определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки), установленных главой 14.3 Кодекса, на разрешение эксперта судом могут быть поставлены вопросы, выяснение которых требует наличия специальных экономических познаний, например касающиеся верности определения отдельных показателей, используемых при применении этих методов, в частности указанных в статье 105.8 НК РФ финансовых показателей и интервалов рентабельности (судебно-экономическая экспертиза).

Кроме того, в целях получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения лиц, обладающих теоретическими и практическими познаниями в области экономики и финансов, по указанным вопросам арбитражный суд в соответствии со статьями 55.1, 87.1 АПК РФ также может привлекать специалиста.

Выдержки из решений судов по налоговым спорам

№	Источник	Выдержка
	Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.02.2019 N Ф09-470/19 по делу N А34-3771/2018	Как верно отмечено судами, налоговый орган проигнорировал иные источники получения общедоступной информации, предусмотренные п. 7 ст. 105.7 НК РФ, используемые при применении методов, закрепленных в п. 1 ст. 105.7 НК РФ, в частности, сведения о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары на соответствующих рынках указанных товаров. Относительно многократного (46,60%) отклонения цены сделки заявителя с взаимозависимым лицом от рыночного уровня цен, судами правомерно принята во внимание позиция Верховного Суда РФ (определение N 303-КГ17-19327 от 29.03.2018), согласно которой установленное по результатам налоговой проверки отклонение цен по спорным сделкам с взаимозависимым контрагентом в диапазоне от 11% до 52%, по сравнению с ценами на аналогичный товар по сделкам с другими контрагентами, многократным не является.
	Определение Верховного Суда РФ от 26.09.2019 N 302-ЭС19-15663 по делу N А78-8644/2018	Суды, отказывая в удовлетворении требований, исходили из доказанности инспекцией факта заключения обществом сделок по реализации объектов недвижимости с взаимозависимым лицом (ИП …), с многократным отклонением указанной в договорах купли-продажи объектов недвижимости цены от рыночного уровня цен, использования особых форм расчетов, отсутствия разумных экономических причин и деловой цели при совершении сделок. Суды указали на то, что в рассматриваемой ситуации взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами, что свидетельствует о правомерности принятого налоговым органом решения.
	Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 29.03.2018 N 303-КГ17-19327 по делу N А04-9989/2016	Вопреки выводам судов, отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемых по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота, также не может служить самостоятельным основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, возникновении у него недоимки, определяемой исходя из выявленной ценовой разницы, поскольку судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности….Между тем установленное по результатам налоговой проверки отклонение цен по спорным сделкам с взаимозависимым контрагентом в диапазоне от 11% до 52%, по сравнению с ценами на аналогичный товар по сделкам предпринимателя с другими контрагентами, многократным не является.
	Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.12.2019 N Ф06-55849/2019 по делу N А55-19403/2018	Суды исследовав представленные в материалы дела ПАО «ТОАЗ» неофициальные методики Аргус обоснованно указали, что при использовании данных информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) в целях применения метода сопоставимых рыночных цен в соответствии с п. 7 ст. 105.7 НК РФ минимальным и максимальным значениями интервала рыночных цен могут признаваться соответственно опубликованные минимальное и максимальное значения цен по сделкам, совершенным в аналогичный период времени в сопоставимых условиях (п. 6 ст. 105.9 НК РФ).
	Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.09.2019 N Ф07-10119/2019 по делу N А26-9867/2018	В данном случае при проведении проверки Инспекция не осуществляла какого-либо экономического анализа величины начисленных бонусов, не исследовала их соответствие рыночному интервалу цен.
	Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.02.2019 N Ф09-470/19 по делу N А34-3771/2018	Как верно отмечено судами, налоговый орган проигнорировал иные источники получения общедоступной информации, предусмотренные п. 7 ст. 105.7 НК РФ, используемые при применении методов, закрепленных в п. 1 ст. 105.7 НК РФ, в частности, сведения о сложившемся уровне рыночных цен и (или) биржевых котировках, а также данные информационно-ценовых агентств о ценах (интервалах цен) на идентичные (однородные) товары на соответствующих рынках указанных товаров.

Приложение 2 к МР-2/20 от 13.05.2020

Выдержки из решений судов по иным категориям судебных финансово-экономических споров

№	Источник	Выдержка
	Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.02.2018 №13АП-26165/2017, 13АП-26167/2017, 13АП-26168/2017 по делу № А56-83648/2014	«Согласно данным экспертизы, все сделки были совершены в пределах диапазона рыночных цен, в связи с чем выводы истцов об убыточности сделок, вследствие значительного занижения их цены, не подтверждены»
	Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2018 №13АП-32565/17	«Ссылка истцов на то, что эксперт не имел права устанавливать диапазон рыночной стоимости, является необоснованной. Согласно пункту 26 приказа Минэкономразвития России от 20.05.2015 N 297 «Об утверждении Федерального стандарта оценки «Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки (ФСО N 1) «оценщик имеет право приводить свое суждение о возможных границах интервала, в котором, по его мнению, может находиться эта стоимость, если в задании на оценку не указано иное. Поэтому сама «интервальная» природа рыночной стоимости позволяет признать экономически обоснованным то значение, которое находится в границах доверительного интервала рыночной стоимости.»
	Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2016 №18АП-3226/16	«Исходя из пояснений эксперта …, оценка рыночной стоимости недвижимого имущества определена в соответствии со стандартами оценки, которые позволяют определять стоимость имущества, как в конкретной стоимости, так и в диапазоне цен. Цена сделки в диапазоне соответствует рынку и зависит от мотивации сторон, умения договариваться. Всякая стоимость, которая попадает в указанный диапазон, будет соответствовать рыночной стоимости. … имеющиеся в материалах дела доказательства в отношении величины рыночной стоимости имущества получены по заказу различных лиц в разное время и в связи с разными обстоятельствами, при определении стоимости оценщики руководствовались различными методами и источниками. Вместе с тем, полученная специалистами величина находится в соотносимом диапазоне, выводы оценщиков не опровергают друг друга, что позволяет признать их достоверными»
	Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 07.12.2017 №02АП-5605/17	«Судом установлено и материалами дела подтверждается, что … стоимость имущества, реализованного, в т.ч. по оспариваемым сделкам, находится в диапазоне рыночных цен аналогичного имущества, то есть соответствует рыночной стоимости на дату оценки …; доказательства, свидетельствующие о том, что фактическая цена реализации имущества значительно ниже их рыночной стоимости, в материалах дела отсутствуют»
	Апелляционное определение Оренбургского областного суда от 01.11.2017 по делу N 33а-6269/2017	В заключении указано, что, учитывая объект исследования, который относится к коммерческой недвижимости среднего масштаба, а уровень развитости сегмента рынка, к которому он относится, определен экспертом как средний, возможный диапазон его рыночной стоимости находится в пределах +/- 15% и с учетом округления до тысяч составляет от 8 281 000 руб. до 11 203 000 руб. Определенная судом на основании представленного истцом отчета N рыночная стоимость спорного земельного участка составила 8 226 000 руб., что находится в пределах определенного экспертом ФИО6 диапазона. Разница между рыночной стоимостью, установленной в решении суда первой инстанции и по результатам судебной экспертизы, обусловлена неоднородностью конъюнктуры рынка, выраженной в некотором разбросе цен, что является характерной чертой рынка недвижимого имущества, а потому допустима.
	Определение Верховного Суда РФ от 04.02.2019 N 307-КГ18-24521 по делу N А56-32840/2017	Оценив в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства, суды, установив, что цена вывезенного обществом из Российской Федерации товара находится в диапазоне примерно посередине между верхним и нижним пределом цен на однородные товары (металлический лом различный категорий), реализованных в период с 23.09.2016 по 25.11.2016 с территории РФ в Турцию, пришли к выводу, что взаимосвязь продавца и покупателя не повлияла на цену товара.
	Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 N 49 «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике в связи с вступлением в силу Таможенного кодекса Евразийского экономического союза»	С учетом данных положений примененная сторонами внешнеторговой сделки цена ввозимых товаров не может быть отклонена по мотиву одного лишь несогласия таможенного органа с ее более низким уровнем в сравнении с ценами на однородные (идентичные) ввозимые товары или ее отличия от уровня цен, установившегося во внутренней торговле.
	Определение Верховного Суда РФ от 02.12.2019 N 309-ЭС18-23669(2) по делу N А47-2861/2014	При этом суды приняли во внимание договор возмездного оказания услуг от 01.06.2017, доказанность несения арбитражным управляющим … судебных расходов на оплату услуг представителя по указанному договору, сложность спора, объем проделанной представителем работы, а также уровень цен, сложившийся в регионе на аналогичные услуги.
	Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 04.09.2017 N Ф07-9991/2017 по делу N А56-9826/2016	Податель жалобы ссылается на то, что разница в результатах оценки дополнительной экспертизы и оценки … составляет 6%, что, по мнению подателя жалобы, является недопустимым для оценки в интервале расхождения цен, полагает, что отказ в удовлетворении требований о признании пункта 1.1.2 распоряжения комитета не основан на законе….Суды первой и апелляционной инстанций посчитали, что требование о признании недействительным пункта 1.1.2 оспариваемого обществом распоряжения комитета не подлежит удовлетворению, в связи с тем, что результат судебной экспертизы, положенной судом в основу решения об урегулировании возникшего между сторонами разногласия о выкупной цене помещения, сопоставим с результатом оценки рыночной стоимости, выполненной …, является допустимым для оценки в интервале расхождения цен. Суды пришли к выводу о том, что не имеется оснований для признания упомянутого распоряжения комитета в оспариваемой части не соответствующим требованиям закона….Суды обоснованно посчитали, что результат оценки эксперта … сопоставим с результатом оценки рыночной стоимости, определенной в отчете, выполненном …, расхождения являются допустимыми для оценки в интервале цен.
	Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.06.2019 N Ф04-2108/2019 по делу N А81-183/2018	Представленными кредитором сведениями о продаже аналогичных транспортных средств из общедоступных сайтов подвержена стоимость подобных автомобилей в городе … в размере 640 000 руб. (при интервале цен от 600 000 руб. до 670 000 руб.), что явно и значительно превышает цену в договоре купли-продажи от 22.08.2017.
	Апелляционное определение Верховного Суда РФ дело № 58-АПУ18-14 от 05.12.2018 по делу № 2-17/2017	На основании указанного заключения эксперта суд пришел к обоснованному выводу, что сведения об ущербе, представленные (потерпевшей стороной, соответствуют уровню цен на продукцию, которые существовали в период совершения преступлений. Вместе с тем при установлении размера ущерба суд правомерно взял за основу сведения о стоимости ореха, представленные потерпевшим, поскольку как правильно учтено судом, средняя рыночная цена определена экспертом расчетным путем как среднеарифметическое значение и может не отражать фактических цен по конкретным договорам и сделкам. Оснований не согласиться с выводами суда Судебная коллегия не усматривает.
	Определение Верховного Суда РФ № 309-КГ15-15973 от 26.12.2016 по делу № А60-41150/2014	исходя из характера спора, сложности дела, продолжительности его рассмотрения и объема проделанной представителем работы, а также уровня цен, сложившихся в городе Екатеринбурге на аналогичные услуги, суды, частично удовлетворили требование и взыскали 116 438 рублей судебных расходов.
	Определение Верховного Суда РФ № 305-КГ18-17303 от 19.07.2019 по делу № А40-232515/2017	Как установили суды, различие между первоначально определенной кадастровой стоимостью принадлежащего обществу здания в размере 58 209 523 руб. и исправленной кадастровой стоимостью в размере 863 711 645 руб. 50 копеек является многократным. Такое различие (занижение) кадастровой стоимости со всей очевидностью не укладывается в разумный диапазон возможных значений, которые могут быть получены в рамках соблюдения законной процедуры кадастровой оценки на основе имеющейся информации об объекте недвижимости с учетом профессионального усмотрения, что согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом РФ в Постановлении от 11.07.2019 № 20-П, позволяет сделать вывод о заведомой некорректности ранее состоявшейся кадастровой оценки, о чем не мог не знать налогоплательщик, являющийся действующей коммерческой организацией.

Тихомиров Ю. А. Модернизация административного права: от «наказательности» к «регулирующему обеспечению» //Административное право и процесс. 2015. № 4.

Тонков Е. Е. Государство и гражданское общество в России: конфликт или диффузия? // Научные ведомости Белгородского государственного университета. Серия «Философия. Социология. Право». 2014. № 30.

Туманов Г. А. Организация управления в сфере охраны общественного порядка. М., 1972.

Философия Канта и современность / под общ. ред. Т. И. Ойзермана. М., 1974.

Чиркин В. Е. Публичное управление: учебник. М., 2004.

Категория рыночной цены в современном налоговом праве

ХАВАНОВА Инна Александровна, старший научный сотрудник отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации, старший преподаватель кафедры финансового и налогового права Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, кандидат юридических наук

117218, Россия, г. Москва, ул. Большая Черемушкинская, 34

E-mail: fin@izak.ru

В статье, посвященной вопросам трансфертного ценообразования, особое внимание уделено нерешенным проблемам. Цель исследования — изложение комплекса вопросов, возникающих в ходе налогового контроля трансфертных цен. Автор выявляет разницу между понятиями рыночной цены и цены, определенной на основании принципа «на расстоянии вытянутой руки», рассматривает основные правила налогообложения, методы определения цен на товары, работы или услуги в целях налогообложения. В основе принципа «на расстоянии вытянутой руки», который вводится государствами, — использование цен сделок между несвязанными компаниями. Проанализированы международные инициативы в области налогообложения доходов корпораций (План действий по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (План BEPS), итоговые отчеты ОЭСР «Согласование результатов трансфертного ценообразования с созданием стоимости»). Автор отмечает, что уровень контроля (прямого или косвенного) при определении взаимозависимости лиц имеет специфические особенности в разных государствах. Причина этого в основном заключается в том, что проблемы трансфертного ценообразования возникают не во всех случаях, а только при создании или установлении между субъектами особых, специфических условий. Дана характеристика изменений в налоговом праве России.

Ключевые слова: налоговое право, рыночная цена, трансфертная цена, контролируемые сделки, принцип «на расстоянии вытянутой руки».

Category of Market Price in Modern Tax Law

I. A. KHAVANOVA, candidate of legal sciences

The Institute of Legislation and Comparative Law under the Government of the Russian Federation

34, Bolshaya Cheremushkinskaya st., Moscow, Russia, 117218

E-mail: fin@izak.ru

Keywords: tax law, market price, transfer price, controlled transactions, arm’s length principle.

DOI: 10.12737/20152

Трансфертное ценообразование является одним из наиболее важных и одновременно сложных вопросов в области налогового права, как международного, так и национального. Достаточно сказать, что четыре из пятнадцати пунктов Плана действий по борьбе с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (План BEPS)1, который был одобрен главами государств и правительств «Группы двадцати» (С20) в 2013 г., направлены на совершенствование правил налогообложения при трансфертном ценообразовании.

Подготовленный в рамках реализации этого плана доклад от 5 октября 2015 г. «Согласование результатов трансфертного ценообразования с созданием стоимости»2 предусматривает внесение изменений в Руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию для транснациональных компаний и налоговых администраций (далее — Руководство ОЭСР)3,

отражающих движение к более активному применению доктрины приоритета существа над формой. Изменения охватывают сразу несколько сфер: распределение прибыли по сделкам, связанным с нематериальными активами4; распределение прибыли в зависимости от принимаемых сторонами сделки рисков5; иные сделки высокого уровня риска (с позиции трансфертного ценообразования).

Цена составляет основу при определении налоговой базы по налогу на прибыль, или, как указывает И. И. Кучеров, «цена позволяет определить стоимость того, что подлежит налогообложению»6. Между тем компании, являющиеся частью транснациональной группы, осуществляя сделки друг с другом, в ряде случаев устанавливают цены, ко-

4 Изменения направлены на противодействие распределению прибыли от нематериальных активов непропорционально вкладу сторон в создание их стоимости.

5 Риск считается принятым взаимозависимым лицом, если оно контролирует этот риск. Под контролем риска подразумевается наличие полномочий принимать решения, связанные с управлением риском, финансовых возможностей нести риск (financial capacity). Так, вознаграждение лица, выполняющего функцию внутригруппового финансирования, но не контролирующего финансовый риск (cash-boxes company), не может превышать безрисковую ставку доходности. Подробнее см.: URL: https://www. nalog.ru/rn77/news/tax_doc_news/5737323/ (дата обращения: 01.01.2015).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

6 Кучеров И. И. Деньги, денежные обязанности и денежные взыскания: монография.

М., 2012. С. 43.

торые предопределены их зависимостью (связанностью) и имеют одним из последствий занижение налоговой базы за счет манипулирования размером доходов, расходов (или убытков). Регулирующее воздействие осуществляется посредством перераспределения дохода внутри группы, в том числе с участием структур в низконалоговых (офшорных) юрисдикциях.

В такой ситуации для налоговых органов важно установить, соответствует ли рыночной цене так называемая трансфертная цена, цена передачи (transfer price)7. Эта задача обусловливает обращение к вопросам регулирования цен сделок между ассоциированными предприятиями. Такие сделки называют контролируемыми сделками (controlled transactions), сделками, которыми управляют, в отличие от сделок между несвязанными компаниями (uncontrolled transactions), действующими независимо друг от друга, на основании принципа «на расстоянии вытянутой руки» (arm’s length principle). Суть принципа заключается в том, что независимые контрагенты находятся друг от друга на определенном расстоянии (вытянутой руки) и применяют цены, сформированные под влиянием рыночных факторов. Названный принцип нашел отражение в ст. 9 «Ассоциированные предприятия» Модельной налоговой конвенции ОЭСР (далее — МНК ОЭСР)8, положения которой

7 В Протоколе об обмене информацией по контролю за трансфертным ценообразованием между налоговыми и таможенными органами государств — членов Евразийского экономического сообщества 2006 г. трансфертная цена определена как цена на товары (работы, услуги), которая отличается от объективно сформированной при совершении международных сделок рыночной (свободной) цены.

восприняты в международных договорах России об избежании двойного налогообложения доходов9. Ассоциированные предприятия, в отличие от независимых сторон, могут не только определять цену сделок иначе, но и по-другому структурировать их и даже вступать в сделки, которые независимые предприятия не заключили бы вообще10.

В качестве одной из целей реализации принципа «на расстоянии вытянутой руки» Руководство ОЭСР рассматривает создание равного налогового режима для транснациональных корпораций (ТНК) и самостоятельных, независимых предприятий. В результате для целей налогообложения величина цен может корректироваться исходя из их рыночных значений, как если бы компании были независимы (находились на расстоянии вытянутой руки). Исправлению может подвергаться не только цена сделки, но и «более широкий круг объектов, включая доходы, расходы, прибыль, убыток, сумму налогового кредита»11.

Федеральный закон от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ дополнил Налоговый кодекс РФ разделом V1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налого-

model-tax-convention-on-income-and-on-capital-condensed-version-2014_mtc_ cond-2014-en#page1 (дата обращения: 01.09.2015).

9 Данная статья касается корректировок размера прибыли, которые могут осуществляться для целей налогообложения по сделкам, заключаемым ассоциированными предприятиями (материнской и дочерней компаниями, компаниями, находящимися под общим контролем) на условиях, отличных от рыночных.

11 Непесов К. А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ опыта России и зарубежных стран. М., 2007.

вый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании», положения которого направлены на предотвращение вывода налоговой базы за пределы России, исключение возможностей манипулирования ценами.

В Российской Федерации с учетом ее федеративного устройства налоговый контроль за трансфертным ценообразованием предусмотрен не только для внешнеэкономических сделок, но и для сделок между российскими налоговыми резидентами. Как признается в Основных направлениях налоговой политики на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов, «иногда этот контроль излишне обременителен, но до тех пор, пока налог на прибыль организаций формирует доходную базу бюджетов субъектов Российской Федерации, он представляется необходимым»12. Такая постановка вопроса несколько нелогична, нет никаких серьезных оснований для исключения субъектов РФ из системы распределения налоговых поступлений от налогов на доходы организаций. Скорее, такой контроль будет актуален до момента разработки иных, более эффективных регуляторных решений.

Положения разд. V1 НК РФ пришли на смену ст. 40 «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения» и ст. 20 «Взаимозависимые лица» НК РФ13. Новые правила находятся в тесной взаимосвязи с подходами, заложенными в Руководстве ОЭСР, которые широко используются в зарубежной практике. Однако, несмотря на согласование основных подходов к

12 URL: http://www.minfin.ru/common/ upload/library/2015/07/main/ONNP_2016-2018. pdf (дата обращения: 01.09.2015).

13 Названные статьи со дня вступления в

силу Федерального закона № 227-ФЗ (т. е.

с 1 января 2012 г.) применяются только к

сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с гл. 25 НК РФ до дня вступления этого Закона в силу.

применению принципа «на расстоянии вытянутой руки», в финансово-правовой науке нет однозначного отношения к налоговому контролю за трансфертным ценообразованием.

Известный специалист в области финансового права А. И. Худяков, например, крайне резко высказывался о введенном в Казахстане Законе «О трансфертном ценообразовании», указывая, что «под видом государственного контроля при применении трансфертных цен фактически внедрено государственное регулирование цен, применяемых в международных деловых операциях». Он исходил из того, что механизм налогообложения на основе корректировки объекта налогообложения, осуществляемого налоговым органом уже после совершения сделки, противоречит налоговому законодательству14.

Российский законодатель не использует термин «цена на расстоянии вытянутой руки» или иное сходное понятие. При этом не вызывает сомнений, что в ст. 1053 НК РФ изложен именно этот подход. Термины «рыночная цена» и «цена, определенная согласно принципу вытянутой руки», строго говоря, не могут считаться синонимами. Рынок не всегда является объективным показателем цен для целей налогообложения (как при внутренних, так и при трансграничных операциях). Среди причин — несовершенная конкуренция, сильное регулирующее воздействие государства, ценовая дискриминация как результат коррупционного поведения и т. д.

Российские правила контроля предусматривают пять методов определения цен для целей налогообложения, которые в целом соответствуют методам, описанным в Руководстве ОЭСР. В Налоговом кодексе РФ установлены: 1) метод сопоставимых рыночных цен; 2) ме-

тод цены последующей реализации; 3) затратный метод; 4) метод сопоставимой рентабельности; 5) метод распределения прибыли15. Наряду с ними закреплены дополнительные возможности при определении рыночных цен: использование комбинации методов, право суда учесть иные обстоятельства для определения рыночной цены.

Установление того, какие субъекты и, соответственно, какие именно сделки подпадают под ценовой контроль для налоговых целей, является ключевым с момента закрепления принципа вытянутой руки. Универсального подхода к вопросу о качественных признаках зависимости нет. Причина главным образом заключается в том, что проблемы трансфертного ценообразования возникают не во всех случаях, а только при создании или установлении между субъектами особых условий. Уровень контроля (прямого и (или) косвенного) как порог для осуществления налогового контроля цен сделок разрешается непосредственно на уровне национального законо-дательства16.

Раздел V1 НК РФ вместо термина «ассоциированные предприятия», употребляемого в МНК ОЭСР и международных налоговых договорах России, использует в порядке преемственности со ст. 20 НК РФ поня-

15 Особые правила действуют в отношении разовых сделок. Если названные пять методов не позволяют определить соответствие цены разовой сделки рыночной цене, оно может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки. Рыночная стоимость устанавливается в результате независимой оценки в соответствии с законодательством РФ или иностранных государств об оценочной деятельности. Под разовой сделкой понимается сделка, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе (п. 9 ст. 1057 НК РФ).

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

16 См.: United Nations Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries. N. Y., 2013. P. 63—64.

тие «взаимозависимые лица». Общим подходом к установлению взаимозависимости лиц для целей налогообложения в России является превышение 25%-ной доли участия в капитале (прямого и (или) косвенно-го)17. Данный подход не единообразен даже в рамках ЕАЭС. Так, ст. 20 Налогового кодекса Республики Беларусь признает лиц взаимозависимыми для целей налогообложения, если доля участия составляет не менее 20%, а законодательство Республики Казахстан — 10% и более18.

Чтобы проанализировать, как изменились подходы законодателя к налоговому контролю цен, сравним определения рыночной цены в НК РФ (прежнее и пришедшее ему на смену). Итак, ст. 20 НК РФ определяет рыночную цену товара (работы, услуги) как цену, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Статья 1053 НК РФ устанавливает, что для целей НК РФ признаются рыночными цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок.

Очевидно, что при конструировании правил на основании принципа вытянутой руки произошел переход к более сложной формуле, в составе которой такой элемент, как состояние взаимной зависимости сторон сделки. Положение о том, какая цена признается рыночной, в ст. 1053 НК РФ встречается дважды. Положения п. 1 мы уже привели, в п. 3 уточняется, что при определении налоговой базы с учетом цены, при-

17 См. ст. 1051 «Взаимозависимые лица» НК РФ.

18 См. ст. 11 «Определение взаимозависимости сторон» Закона Республики Казахстан от 5 июля 2008 г. № 67-ГУ ЗРК «О трансфертном ценообразовании».

мененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если Федеральной налоговой службой России не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка)19.

А. А. Копина критикует несовершенство подхода законодателя, предложившего в п. 1 ст. 1053 НК РФ «замысловатое определение через институт взаимозависимых лиц, притом что в некоторых случаях сам факт взаимозависимости еще не приводит к тому, что цена становится менее рыночной, чем между невзаимозависимыми лицами»20. Несмотря на отдельные недостатки формулировок, полагаем, что они не противоречат друг другу и общей логике современного налогового контроля за трансфертным ценообразованием.

Для целей НК РФ признаются рыночными цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок. Соответственно, взаимозависимые лица, устанавливая цены в сделках между собой, для целей исчисления налоговой базы должны руководствоваться принципом «на расстоянии вытянутой руки». Таким образом, в НК РФ:

сформулировано правило, какая именно цена считается рыночной (это цена сделки независимых лиц). Рыночными признаются и доходы, прибыль, выручка, которые получены в сделках независимых (несвязанных) лиц;

закреплена презумпция рыночно-сти цены, примененной при исчис-

19 Такая корректировка проводится, если цена сделки не соответствует рыночной и ее использование при исчислении налоговой базы приводит к занижению суммы налога.

20 Копина А. А. К вопросу о взаимосвязи

рыночной цены и взаимозависимости лиц // Финансовое право. 2013. № 9. С. 34—40.

лении налоговой базы, в том числе (но не исключительно) в отношении сделок между взаимозависимыми лицами, пока иное не доказано ФНС России либо не подтверждено действиями самого налогоплательщика по корректировке цены.

И, находясь в состоянии взаимной зависимости со своим контрагентом, не позволяющей изначально отнести цену сделки к рыночной, налогоплательщик защищен правилом п. 3 ст. 1053 НК РФ («пока не доказано обратное»).

Раскрывая содержание ст. 40 НК РФ, Пленум Верховного Суда РФ и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 3 постановления от 11 июня 1999 г. № 41/9 отмечали, что названной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции. По нашему мнению, можно говорить о закреплении в ст. 1053 НК РФ двух презумпций. Во-первых, рыночными признаются цены в сделках независимых лиц и доходы (прибыль, выручка), полученные сторонами таких сделок. Таким образом, для целей НК РФ задается стандарт (эталон) рыночных: цены; дохода; прибыли; выручки. Эта презумпция в области финансовых показателей, охватываемых правилом, шире презумпции соответствия цены, поскольку в ней упомянуты и иные показатели (доход, прибыль, выручка). Во-вторых, согласно п. 3 ст. 1053 НК РФ до наступления указанных в нем условий признается рыночной цена, «примененная для целей налогообложения» сторонами любой сделки. Представляется, что во втором случае речь идет: 1) о любой сделке (а не только о сделке независимых лиц); 2) о цене, которая использована при расчете налоговой базы (т. е. о «налоговой» цене). Эта презумпция опровержима21.

21 Несоответствие цены рыночному уровню доказывается ФНС России либо при-

Трансфертные цены в силу своей природы относятся к условно-расчетным, что создает сложности при измерении цен для целей налогообложения. Ведь налоговое законодательство построено на принципах справедливого и соразмерного налогообложения, экономической обоснованности налогов22. Доходом оно признает экономическую выгоду, учитываемую только в случае возможности ее оценки и «в той мере, в которой такую выгоду можно оценить»23. Соответственно, рыночная цена не может быть выражена в качестве некоей неосязаемой ценности, как это имеет место с ценностями духовными, — ее должна отличать способность к измеримости. В отношении применения расчетных (условных) методов определения налоговой базы, главным образом правил ст. 40 НК РФ, судебная практика выработала ряд подходов, сохраняющих актуальность24:

1) применение расчетного метода предполагает ту или иную степень вероятности, не достигая абсолютной точности расчетов (достоверное исчисление налога невозможно по объективным причинам);

2) условные методы расчета применяются, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу;

3) наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации принципов налогообложения — всеобщности и справедливости, юридического равенства нало-

знается налогоплательщиком посредством фактических действий по корректировке сумм налога.

22 См.: Хаванова И. А. Экономическое основание налога, или Homo economicus в налоговом праве? // Налоговед. 2013. № 9. С. 30—32.

23 Ст. 41 НК РФ.

24 См. постановление Президиума ВАС РФ

от 22 июня 2010 г. № 5/10; определения КС РФ

от 4 декабря 2003 г. № 441-О, от 4 декабря

2003 г. № 442-О и от 5 июля 2005 г. № 301-0.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

гоплательщиков, равного финансового бремени;

4) из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия вытекает положение о том, что суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки25.

Цена — сложный для измерения объект, и различные отрасли законодательства предлагают свои решения для обозначения этого феномена. Например, проявление принципа разумности усматривается теоретиками права в формуле «разумная цена» (ст. 397 ГК РФ)26. Цену, признаваемую для целей налогообложения, мы бы охарактеризовали как разумную и справедливую. Трансфертная цена, в значительной степени обособленная от рыночных цен, в практике внутрифирменного оборота, как отмечает В. В. Гончаров, выполняет те же функции, что и рыночная цена, среди них наиболее важные — измерительная и стимулирующая27. Налоговое право в первую очередь интересует первая функция, поскольку именно цена реализации формирует важный для налогообложения показатель дохода (для продавца) и расхода (для покупателя), позволяя осуществить измерение этих величин. Однако закрепленный в законе алгоритм установления цены для целей исчисления налоговой базы способен косвенно выполнять и функцию стимулирующего характера, поскольку отклонение от справедливой цены может угнетать развитие экономики, побуждать компании к пе-

26 См.: Власенко Н. А. Разумность и право: связь явлений и пути исследования // Власенко Н. А. Избранное. М., 2015. С. 561.

27 См.: Гончаров В. В. В поисках совершенства управления: руководство для высшего управленческого персонала. М., 1993. С. 318.

реносу деловой активности в более благоприятные в отношении данного фактора юрисдикции.

Отмечая, что трансфертные цены позволяют перераспределять общую прибыль группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах с более низкими налогами, ФНС России характеризует такое перераспределение как распространенную «схему минимизации уплачиваемых налогов»28. Между тем трансфертное ценообразование само по себе не является чем-то незаконным. Установление цен, отличающихся от рыночных, может быть обусловлено объективными аспектами деятельности ТНК. В связи с этим налоговые органы не должны изначально исходить из предположения, что ассоциированные предприятия манипулируют прибылью, поскольку не всегда различие в ценах есть следствие намеренного занижения налоговой базы, хотя и такие причины могут лежать в основе принятия бизнес-решений при формировании цен сделок29.

Правонарушающим является transfer mis-pricing — манипулирование ценами. Это форма более общего явления намеренного искажения цен, включающего в том числе сделки между несвязанными или неявно связанными сторонами (например, при импорте или экспорте товаров (overinvoicing / underinvoicing), в целях уклонения от уплаты налогов). Такая практика является распространенным каналом незаконного вывода средств за рубеж. Там, где ценообразование в сделке не соответствует международным нормам, положениям национального законодательства, налоговые органы могут делать неблагоприятные для налогоплательщиков выводы о манипулировании ценами (mis-pricing), некор-

28 URL: http://www.nalog.ru/rn77/taxation/ transfer_pricing/ (дата обращения: 10.01.2015).

ректном ценообразовании (incorrect pricing), необоснованной, неоправданной цене (unjustified pricing) или о цене, не соответствующей принципу «на расстоянии вытянутой руки».

Проблема качества налогово-пра-вового регулирования пока не стала предметом комплексного научного исследования. Ее важным аспектом могла бы являться область применения условных методов расчета цен и налоговой базы, особенно в сферах, где тонка грань между дозволенным и правонарушающим. Стороны сделки, связывая друг друга условиями договора, касающимися цены, как указывал Конституционный Суд РФ, не создают обязательств для третьих лиц. Условие договора о цене товаров (работ, услуг) тем более «не является обязательным для государства и его казны, особенно когда оно приводит к неправомерному занижению налоговой базы, а взимаемый с налогоплательщика налог теряет в связи с этим справедливое экономическое обоснование»30. Однако недопустимо и необоснованно усложненное, оторванное от жизни налогово-право-вое регулирование в сфере исчисления цен, не учитывающее сложной взаимосвязи экономики и налогового права31. Недопустимо, как справедливо отмечает К. В. Арановский, чтобы налогоплательщик, самостоятельно определяя правильную цену сделки, «не мог бы применить и задекларировать ее в той же сумме, в какой определил бы ее налоговый орган по правилам, обязательным и предсказуемым для обеих сторон налогового правоотношения»32. Действия по исчислению налоговой базы не должны влечь неустранимый риск нало-

30 Определение КС РФ от 18 сентября 2014 г. № 1822-О.

32 Мнение судьи Конституционного Суда РФ К. В. Арановского к определению КС РФ от 18 сентября 2014 г. № 1822-О.

гового принуждения, и в определении «условно рыночной цены» не может главенствовать непредсказуемое правоприменительное усмотрение.

Мы живем в сложном мире, мире неработающих привычных регуляторов и одновременно мире забытых вещей, таких как стабильность, определенность, уверенность в незыблемости правил. Задача нало-гово-правовой науки — наполнить нормы налогового законодательства понятным современным смыслом. Простых правил налогообложения доходов компаний, наверное,

уже не будет. Они становятся необычайной редкостью и экзотикой в глобальном мире. А непростые правила связаны с условными методами расчета налоговой базы и смоделированными ситуациями для оценки разумности и правомерности поведения группы налогообязанных субъектов. И здесь важно научиться проводить грань между недозволенным и обычным в действиях налогоплательщика, бережно относясь к субъекту, у которого такая сложная и важная для государства обязанность — платить налоги.

Библиографический список

United Nations Practical Manual on Transfer Pricing for Developing Countries. N. Y., 2013.

Брызгалин А. В. и др. Контроль за трансфертными ценами. Тематический выпуск // Налоги и финансовое право. 2012. № 5.

Власенко Н. А. Разумность и право: связь явлений и пути исследования // Власенко Н. А. Избранное. М., 2015.

Гончаров В. В. В поисках совершенства управления: руководство для высшего управленческого персонала. М., 1993.

Копина А. А. К вопросу о взаимосвязи рыночной цены и взаимозависимости лиц // Финансовое право. 2013. № 9.

Кучеров И. И. Деньги, денежные обязанности и денежные взыскания: монография. М., 2012.

Мнение судьи Конституционного Суда РФ К. В. Арановского к определению КС РФ от 18 сентября 2014 г. № 1822-0.

Непесов К. А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ опыта России и зарубежных стран. М., 2007.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Хаванова И. А. О теории экономического анализа в налоговом праве (концептуальные основы) // Журнал российского права. 2015. № 5.

Хаванова И. А. Экономическое основание налога, или Homo economicus в налоговом праве? // Налоговед. 2013. № 9.

Худяков А. И. Правовые парадоксы, или Закон о трансфертном ценообразовании // Избранные труды по финансовому праву. СПб., 2010.

Контрольная деятельность Российского государства за информационными отношениями в сети Интернет

СТРУКОВ Константин Викторович, аспирант Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации 117218, Россия, г. Москва, ул. Большая Черемушкинская, 34 E-mail: editor2@izak.ru

В статье рассматриваются некоторые проблемы осуществления контрольной деятельности Российского государства за информационными отношениями в сети Интернет. Отмечается, что предметом особо острой полемики между сторонниками и противниками необходимости

Справочник Бухгалтера

Рыночная цена НК РФ

Комментарий к Ст. 40 НК РФ

Добавить комментарий Отменить ответ