Расходы на обучение

Высококвалифицированный персонал – залог успеха любой коммерческой организации. Поэтому неудивительно, что время от времени специалистов фирмы направляют на повышение квалификации, переподготовку, специальные курсы, семинары, обучают их вторым профессиям. В целях налогообложения учет подобных расходов возможен только при соблюдении специальных условий, выдвигаемых Налоговым кодексом РФ, а также ряда ограничений и обязательств, установленных Трудовым кодексом РФ.

Автор : С. Н. Зайцева

Журнал «Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения»

Классификация расходов на обучение

Трудовым законодательством установлено, чтоформу обучения сотрудников определяетработодатель. В частности, в ст. 196 ТК РФ сказано, что работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости – в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

В зависимости от того, какие цели стоят перед работником в процессе обучения – повысить свой профессиональный или образовательный уровень, – налогообложение будет иметь свои особенности. Поэтому, чтобы не допустить ошибок, необходимо четко разделить расходы на обучение – в этом нам помогут Закон об образовании, Положение о повышении квалификации специалистов и Положение о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов.

Так, если работник получает начальное, среднее, высшее образование, то повышается его образовательный уровень. Профессиональная подготовка работника не связана с получением какого-либо образования (например, среднего или высшего), а направлена на приобретение сотрудником навыков, необходимых для выполнения определенных работ (ст. 21 Закона об образовании). Переподготовка (переобучение) организуется для освоения работниками, уже имеющими какую-либо профессию, новых профессий с учетом потребностей конкретного производства (п. 7 Положения о повышении квалификации специалистов). Повышение квалификации – это дальнейшее обучение работника той же профессии в целях совершенствования профессиональных знаний, умений и навыков. Таким образом, в результате подготовки и переподготовки работник получает новую специальность (профессию), а в случае повышения квалификации – совершенствует свое мастерство по уже имеющейся специальности.

Далее рассмотрим налогообложение указанных расходов, а также их документальное оформление.

Расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров,

а также повышением квалификации работников

налог на прибыль.На основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, а также с повышением квалификации работников, учитываются в целях налогообложения прибыли в полном объеме без каких-либо ограничений. Причем для их признания законодатели установили определенные условия.

У организации обязательно должен быть договор, заключенный с учебным заведением от своего имени. В нем следует указать вид обучения работника, а также какой документ он получит по окончании обучения. Обратите внимание: если договор будет заключен непосредственно между обучающимся и учебным заведением, то плата за обучение не может быть отнесена к расходам организации на подготовку и переподготовку кадров, а следовательно, учтена при расчете налога на прибыль.

Следующее условие, которое необходимо для признания налоговых расходов, – у образовательного учреждения должна быть государственная аккредитация либо лицензия на ведение образовательной деятельности, наличие которой имеет определяющее значение. Поэтому (во избежание споров с налоговыми органами) мы рекомендуем получить у образовательного учреждения ее ксерокопию и приложить к соответствующим первичным документам. Если учебное заведение имеет государственную аккредитацию, то оно вправе выдавать своим выпускникам документ государственного образца (Письмо МФ РФ № 04-02-03/29).

Кроме того, программа обучения (изучаемые дисциплины) должна отвечать тем требованиям, которые обусловлены занимаемой должностью работника, повышающего свой профессиональный уровень, то есть способствовать более эффективному использованию подготавливаемого и переподготавливаемого специалиста. Обратите внимание: речь идет только о работниках, с которыми заключены трудовые договоры. Лица, выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам гражданско-правового характера, не могут считаться состоящими в штате организации.

Но как доказать производственную необходимость расходов на обучение и тот факт, что по окончании курса сотрудник стал работать лучше, эффективнее? Чтобы обезопасить себя от лишних объяснений перед проверяющими органами и подтвердить экономическую обоснованность расходов на обучение, помимо заключенного с образовательным учреждением договора необходимо иметь следующие документы:

– план (программу) обучения работников на текущий год, в котором должны быть указаны причины и цели подготовки кадров, а также перечислены лица, подлежащие обучению, занимаемые ими должности;

– приказ (распоряжение) руководителя о направлении работника на курсы по подготовке, переподготовке или повышения квалификации;

– акт приемки-передачи образовательных услуг. Кроме того, к акту желательно приложить копию документа, выданного образовательным учреждением по окончании обучения (диплома о профессиональной подготовке, свидетельства, удостоверения и т.д.).

Для целей налогообложения расходы на подготовку и переподготовку кадров относятся к косвенным (п. 1 ст. 318 НК РФ) и в полном объеме уменьшают доходы от производства и реализации того отчетного периода, в котором они были произведены (п. 2 ст. 318 НК РФ).

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ. В соответствии с п. 3 ст. 217 гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» и пп. 2 п. 1 ст. 238 гл. 24 «Единый социальный налог» НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат физическим лицам (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе связанных с расходами на повышение профессионального уровня работников.

На основании ст. 164 ТК РФ компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Соответственно, оплата за счет организации профессионального обучения работников, осуществляемого по ее инициативе как на территории России, так и за рубежом, будет рассматриваться как компенсационная выплата, не подлежащая налогообложению.

Согласно Письму МФ РФ от 16.05.02 № 04-04-06/88, если обучение входит в программу подготовки кадров организации, осуществляется не по личной инициативе работников, а по решению организации, направляющей работников для повышения квалификации в связи с производственной необходимостью… то стоимость обучения (включая налог на добавленную стоимость) не включается в налогооблагаемую базу для исчисления налога на доходы физических лиц и, соответственно, единого социального налога.

Страховые взносы в ПФР на стоимость обучения также не начисляются, так как согласно ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ база для их исчисления совпадает с базой по ЕСН.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваниях. В соответствии с п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ,эти взносы не начисляются на компенсационные выплаты, установленные законодательством. Следовательно, если обучение сотрудника проводится по распоряжению руководителя в связи с производственной необходимостью, то страховые взносы на его оплату не производятся. В противном случае – обучение работника не связано с производственной необходимостью – их следует начислять.

Обучение связано с повышением

образовательного уровня

Налог на прибыль. В пункте 3 ст. 264 НК РФ оговорены те расходы на обучение, которые нельзя признать налоговыми. В частности, к ним относятся расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Данные затраты, по мнению налоговых органов, не относятся к компенсационным выплатам, так как они повышают образовательный уровень работника и не могут быть признаны расходами на профессиональную подготовку или повышение квалификации.

Налог на доходы физических лиц. В случае оплаты работодателями за своих работников стоимости обучения, направленного на повышение их образовательного уровня, указанные выплаты на основании пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ (обучение в интересах налогоплательщика) учитываются у этих работников при определении налоговой базы, облагаемой НДФЛ по ставке 13% (ст. 224 НК РФ). Такие разъяснения даны налоговыми органами в письмах № 04-4-08/1-64-П758, № 04-1-06/561-У452. Однако автор считает, что доводы налоговых органов достаточно спорные, и придерживается следующей точки зрения.

Включение стоимости обучения в налогооблагаемый доход работника зависит от того, в чьих интересах проводится это обучение: если работника – то оплата (полностью или частично) обучения, осуществляемая организацией, будет облагаться НДФЛ (как доходы, полученные в натуральной форме); если работодателя – то стоимость обучения не подлежит обложению этим видом налога, причем независимо от получаемого уровня образования (высшего, второго высшего или среднего). В большинстве случаев заинтересованность в получении среднего или высшего образования проявляет не только сам работник, но и работодатель, которому нужны образованные кадры и который в силу ст. 196 ТК РФ вправе направлять сотрудников на получение второй профессии, а при необходимости – среднего или высшего образования. Но все это должно быть специально оговорено в коллективном или трудовом договоре либо прописано в дополнительных соглашениях к этим договорам, а также издан приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение. Поэтому если есть документы, подтверждающие, что сотрудник обучается по инициативе работодателя, то начислять НДФЛ не нужно. Кроме того, и некоторые арбитражные суды придерживаются такой же точки зрения (постановления ФАС СЗО от 19.06.03 № А13-7990/02-21, ФАС ЦО от 04.12.03 № А09-6421/03-14-13, ФАС ВСО от 15.05.03 № А19-18938/02-33-Ф02-1357/03-С1 и др.).

Следует также отметить, что если организация решит не начислять НДФЛ в этом случае, то при возникновении разногласий с налоговыми органами свою правоту ей, скорее всего, придется доказывать в суде.

Единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование. Как уже было рассмотрено, на основании п. 3 ст. 264 НК РФ расходы по оплате работодателями стоимости обучения, связанного с повышением образовательного уровня работников, не учитываются в целях обложения налогом на прибыль, следовательно, они не облагаются и ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ), а также на такие расходы не нужно начислять взносы в ПФР (п. 2 ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ).

Участие в семинарах

Налог на прибыль. Специализированные семинары (в том числе и зарубежные) – одна из форм повышения квалификации. Целью участия работника организации в любом семинаре по тем или иным проблемным вопросам является получение им новых знаний, навыков, умений, полезной информации, необходимых в процессе деятельности работника или организации в целом.

Чтобы учесть расходы на участие в семинаре в налоговом учете, бухгалтеру, прежде всего, нужно знать, какой семинар посетил работник – учебный или консультационный. Разобраться в этом поможет Письмо № 11-13/11112, применяемое в части определения и классификации услуг.

Как отмечается в письме, различие между семинаром, проводимым учебным (образовательным) заведением в процессе его образовательной деятельности, и так называемым консультационным семинаром состоит в том, что право на проведение первого из названных, в соответствии с Законом РФ «Об образовании», предоставлено организации, имеющей соответствующую лицензию. Кроме того, в силу ст. 26 и 27 указанного закона, по окончании обучения образовательным заведением выдается документ об образовании, форма которого определяется самим заведением (за исключением случаев обучения в учреждениях общеобразовательного и профессионального образования, по окончании которых выдается документ государственного образца).

Расходы на участие работника в учебном семинаре бухгалтер отразит в налоговом учете как расходы на подготовку и переподготовку кадров (пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ) при соблюдении условий, перечисленных в начале статьи. Если же работник посетил семинар, организованный фирмой, у которой нет лицензии на ведение образовательной деятельности, то такие расходы будут учтены как консультационные услуги (пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

НДФЛ, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд РФ. Где бы ни проводился семинар – в России или за рубежом, – если работник участвовал в нем по решению работодателя с целью повышения профессионального уровня, то стоимость обучения не облагается НДФЛ, ЕСН и взносами в ПФР (п. 3 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 10 Федерального закона № 167-ФЗ). Аналогичная позиция высказана и МФ РФ в Письме от 16.05.02 № 04-04-06/88.

Выездные семинары. В последнее время широкое распространение получили выездные семинары, организаторы которых кроме собственно услуг по обучению работников или консультаций оказывают дополнительные услуги развлекательного плана (например, экскурсии и т.п.). Их стоимость, в силу п. 3 ст. 264 НК РФ, включается в состав прочих расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Кроме того, расходы на культурно-развлекательную программу во время семинаров, посещение музеев, театров, суточные сверх норм и т.п. нужно включить в налогооблагаемый доход работника (пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). ЕСН и взносы в ПФР на эти суммы начислять не нужно (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Если выездной семинар проводится в России, то многие фирмы-организаторы выставляют счет на оплату только самой консультации или обучения, а проезд, проживание и питание работнику оплачивает предприятие-заказчик как командировочные расходы. Напомним, что для целей налогообложения расходы организации на командировки включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

В случае проведения семинара за границей, как правило, выставляется счет «без разбивки», то есть на общую стоимость услуг: консультации (или обучения), проживания, проезда, питания и культурной программы. Организация, отправившая на семинар своего работника, может включить в состав расходов всю сумму счета.

Пример 1.

В сентябре 2004 г. директор ООО «Весна» направил главного бухгалтера в ИПБР на специальные курсы для получения аттестата профессионального бухгалтера. Расходы на обучение и аттестацию оплачивает ООО «Весна». За обучение было заплачено 15 000 руб. (без НДС). По окончании курсов за проведение экзамена с расчетного счета организации было перечислено 3 500 руб.

Организация относится к классу 09 профессионального риска (тариф на обязательное страхование от несчастных случаев – 1%).

В бухгалтерском учете ООО «Весна»были сделаны следующие проводки:

Гоу спо мо «Республиканский политехнический колледж» комплект практических работ междисциплинарного курса

5.2.Остаток средств на расчетном счете ООО «Электрон» на 01 сентября 1200000 руб.
Хозяйственные операции за сентябрь

Дата Содержание хозяйственной операции Сумма Кор.счета
Д К
03.09. Перечислено учебному центру за переподготовку кадров 24000
Оплачена покупателями проданная продукция 327970
04.09. Оплачен счет поставщика за материалы 46200
Перечислено ОАО «Шанс» в оплату акций 70000
Уплачен штраф покупателю 12000
Оплачен счет рекламного агентства 12000
Перечислено АО «Знание» за участие в семинаре 1800
05.09. Получено по чеку в кассу на зарплату за 2 половину августа 222251
Получено от МП «Ритм» за проданные основные средства 120000
Получено от ООО «Интекс» за проданное исключительное право на изобретение 117000
Поступил штраф от поставщика за некачественные материалы 9000
Перечислен страховые взносы за август 32349
Перечислен НДФЛ за август 12200
17.09. Перечислено в кассу на выдачу зарплаты и текущие расходы 314380
Перечислено механическому заводу за поступившее оборудование 48000
Перечислено МП «Орфей» за сканер 1800
Получен от ОАО «Секрет» аванс в счет будущей поставки продукции 960000
19.09. Перечислен НДС за август 97903
Перечислен налог на прибыль за август 24000
Перечислены банку проценты за пользование кредитом 8906
Перечислено поставщикам за материалы 78000
24.09. Получен доход по облигациям ОАО «Селена» 7000
Оплачены услуги транспортной организации 44880
26.09. Перечислены средства на депозитный счет в банке 50000
27.09. Зачислен на расчетный счет заем, возвращенный работником 53400

Отчет должен содержать:
1.Название работы.
2.Цель работы.
3.Задание.
4.Выписки банка, журнал хозяйственных операций.
7. Контрольные вопросы
1. Опишите последовательность действий бухгалтера в случае выявления ошибки в банковской выписке.
2. Какой бухгалтерской проводкой отражается ошибочно зачисленная сумма в банковской выписке?
3.Приведите схему открытия аккредитива.
4. Дайте характеристику счета 55-2 «Чековые книжки».
8. Литература

  1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению.- М. Проспект, 2011 г.
  2. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет в организациях. – М.: Финансы и статистика. 2010
  3. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет.- М.: Инфра-М, 2010. 717с.
  4. Харченко О. Н. Практикум по теории бухгалтерского учета. – М.: 2005.
  5. Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет. Учебное пособие.– М.: ТК «Дашков и Ко «. 2009

ПРАКТИЧЕСКАЯ РАБОТА № 10
Тема: Учет денежных средств на расчетных и специальных счетах в банках
1.Цель работы: усвоение порядка обобщения в учетных регистрах информации по учету денежных средств на счетах в банке.
2.Оборудование, аппаратура, материалы: Тетрадь, линейка, ручка, карандаш, план счетов бухгалтерского учета, калькулятор.
3.Пояснения к работе
Обобщение данных о движении денежных средств на расчетном счете производится в журнале-ордере № 2 и в ведомости № 2 по счету 51. Данные регистры заполняются на основании банковских выписок за отчетный месяц. Записи в журнале-ордере производятся по кредитовому принципу, в ведомости – по дебетовому.
4. Задание. Заполнить журнал хозяйственных операций за сентябрь, журнал-ордер № 2 по счету 51 «Расчетные счета» и ведомость № 2. Номера счетов, корреспондирующих со счетом 51, установить самостоятельно.
5. Исходные данные представлены в практической работе № 9.
Журнал-ордер № 2 по кредиту счета «Расчетные счета» за сентябрь

Дата С кредита счета «Расчетные счета» в дебет счетов Итого
итого

Ведомость № 2 за октябрь по дебету счета «Расчетные счета»
Сальдо на начало месяца _____________

Дата В дебет счета «Расчетные счета» с кредита счетов Итого
итого

Сальдо на конец месяца______________
Отчет должен содержать:
1.Название работы.
2.Цель работы.
3.Задание.
4.Журнал-ордер № 2 и ведомость № 2.
7. Контрольные вопросы
1. На основании какого документа заполняется журнал-ордер № 2?
2. В каком регистре отражается сальдо счета 51? Как оно рассчитывается?
3.Как исправляются ошибки в журнале-ордере № 2?
4. В каком регистре обобщаются данные журнала-ордера № 2 и ведомости № 2?
8. Литература

  1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению.- М. Проспект, 2011 г.
  2. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет в организациях. – М.: Финансы и статистика. 2010
  3. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет.- М.: Инфра-М, 2010. 717с.
  4. Харченко О. Н. Практикум по теории бухгалтерского учета. – М.: 2005.
  5. Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет. Учебное пособие.– М.: ТК «Дашков и Ко «. 2009

ПРАКТИЧЕСКАЯ РАБОТА № 11
Тема: Учет кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному счету

  1. Цель работы: усвоение порядка определения курсовых разниц и отражения их на счетах бухгалтерского учета.
  2. Оборудование, аппаратура, материалы: Тетрадь, линейка, ручка, карандаш, план счетов бухгалтерского учета, калькулятор.
  3. Пояснения к работе

При осуществлении операций в иностранной валюте организации обязаны выполнять следующие требования:
— вести пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли;
— устанавливать дату совершения хозяйственной операции;
— вести учет курсовых разниц.
Курсовая разница — разница между рублевой оценкой хозяйственных средств в иностранной валюте на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этих же средств на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода.
Курсовая разница зачисляется на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.
Учет операций в иностранной валюте ведется с применением счетов 50 «Касса», 52 «Валютные счета», 57 «Переводы в пути».
Д 50, 52, 57, 60, 62, 66, 67, 71, 76 К 91 – положительная курсовая разница зачислена в доходы организации
Д 91 К 50, 52, 57, 60, 62, 66, 67, 71, 76 – отрицательная курсовая разница зачислена в расходы организации.
4. Задание. Рассчитать курсовые разницы. Составить бухгалтерские проводки и оформить их в журнале хозяйственных операций по установленной форме.
5. Исходные данные
5.1. 27 сентября организация получила в кассу со специального транзитного валютного счета 1200 долларов США по курсу 25,18 руб. На следующий день эта сумма выдана под отчет на командировку по курсу 26,24 руб.
8 октября подотчетное лицо представило авансовый отчет о произведенных расходах. Отчет утвержден руководителем. Официальный курс доллара на день утверждения 26,22 руб.
5.2. Российская организация заключила два договора с иностранными партнерами на поставку сырья на 10000 долларов США. По договору № 1 переход права собственности на сырье определен на день оплаты, по договору № 2 – на день фактического поступления сырья.
Валютные средства перечислены поставщикам 25 августа по курсу 28,37 руб.
Сырье поступило 12 сентября (курс доллара составил 27,31 руб.).
Отчет должен содержать:

  1. Название работы.
  2. Цель работы.
  3. Задание.
  4. Расчеты курсовых разниц.
  5. Журнал хозяйственных операций.

7. Контрольные вопросы
1.Каков порядок пересчета стоимости хозяйственных средств в иностранной валюте в рубли?
2. Дайте понятие даты совершения операций в иностранной валюте.
3. По какому курсу ведется пересчет стоимости средств в иностранной валюте в рубли (по официальному или рыночному)?
4.Почему необходимо устанавливать дату совершения операций в иностранной валюте?
5. На какие цели может быть списана иностранная валюта с валютного счета в кассу?
8. Литература

  1. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению.- М. Проспект, 2011 г.
  2. Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет в организациях. – М.: Финансы и статистика. 2010
  3. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет.- М.: Инфра-М, 2010. 717с.
  4. Харченко О. Н. Практикум по теории бухгалтерского учета. – М.: 2005.
  5. Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет. Учебное пособие.– М.: ТК «Дашков и Ко «. 2009

ПРАКТИЧЕСКАЯ РАБОТА № 12
Тема: Учет кассовых операций в иностранной валюте и операций по валютному счету

  1. Цель работы: усвоение порядка отражения на счетах операций по покупке и продаже иностранной валюты.
  2. Оборудование, аппаратура, материалы: Тетрадь, линейка, ручка, карандаш, план счетов бухгалтерского учета, калькулятор.
  3. Пояснения к работе

Организации имеют право продавать или покупать иностранную валюту на внутреннем валютном рынке. Различают добровольную и обязательную продажу валюты.
Д 52 К 51 – списаны денежные средства с расчетного счета и приобретена иностранная валюта. Такой вариант учета возможен при условии, что дата списания рублевых средств с расчетного счета и дата зачисления валюты на валютный счет совпадают. При несовпадении этих дат рублевые средства, списанные с расчетного счета, признаются переводами в пути.
Д 57 К 51 – списаны денежные средства с расчетного счета на покупку иностранной валюты
Д 52 К 57 –приобретенная иностранная валюта зачисленная на валютный счет.
Аналогично ведутся записи и при покупке иностранной валюты. Если дата списания валюты с валютного счета и дата зачисления на расчетный счет рублевого эквивалента совпадают, то бухгалтерская запись выглядит так
Д 51 К 52 – продана иностранная валюта и зачислены рублевые средства на расчетный счет. При несовпадении дат запись выглядит следующим образом
Д57 К 52 – списана иностранная валюта с валютного счета для продажи
Д 51 К 57 – зачислены денежные средства от продажи иностранной валюты на расчетный счет.
При совершении операций в иностранной валюте организации в пользу банка уплачивают комиссионное вознаграждение в счет уменьшения финансовых результатов
Д 91 К 51, 52, 57, 76 – начислено, уплачено комиссионное вознаграждение банку.
4. Задание. Оформить журнал хозяйственных операций по учету покупки и продажи иностранной валюты. Произвести необходимые расчеты.
5. Исходные данные. Хозяйственные операции за отчетный период

Дата Хозяйственные операции Сумма Кор.счета
долл.США руб. Д К
07.02 Списаны с расчетного счета денежные средства для приобретения иностранной валюты 90000
08.02 Приобретена валюта по коммерческому курсу 27,45 руб. 3000 ?
Отражена в учете разница между коммерческим и официальным курсом покупки ?
Начислено комиссионное вознаграждение банку за покупку валюты 200
Зачислена на специальный транзитный валютный счет купленная валюта по официальному курсу 27,50 руб. 3000 ?
Определена и отражена курсовая разница по счету 57 ?
10.02 Оприходована в кассу иностранная валюта для загранкомандировки по курсу ЦБ РФ 27,60 руб. 3000 ?
Определена и отражена курсовая разница по счету 52 ?
Выдана из кассы под отчет иностранная валюта 3000 ?
24.02 Списаны командировочные расходы (курс валюты ЦБ РФ 30.00 руб.) 2650 ?
Сдан в кассу остаток неизрасходованного аванса на командировку 350 ?
Определена и отражена курсовая разница по счету 71 ?
25.02 Зачислен на специальный транзитный валютный счет неиспользованный остаток средств по загранкомандировке 350 ?
28.02 В конце месяца списаны:

  • курсовые разницы
  • расходы, связанные с продажей
  • комиссионное вознаграждение банку
?
?
?

Если вы решили отправить работника на обучение в ВУЗ: как оформлять

Сегодня многие работодатели понимают: чтобы добиться успеха в бизнесе, нужны высокопрофессиональные кадры. Поэтому компании все чаще оплачивают высшее образование своих специалистов. Разобраться в том, как это сделать правильно, следует еще до начала обучения работника. Иначе бухгалтер может столкнуться впоследствии с серьезными трудностями.

Трудовое законодательство оставляет за работодателем право самостоятельно определять необходимость профессиональной подготовки работающих у него сотрудников. В частности, фирма может проводить обучение работника в высшем учебном заведении. Об этом сказано в статье 196 Трудового кодекса РФ.

Существующие сегодня формы и способы получения высшего образования весьма разнообразны. Так, его можно получить на дневных и вечерних отделениях вузов, заочно, обучаясь как в российских вузах, так и в филиалах зарубежных вузов. Все большую популярность приобретает образование по программам «Мастер бизнес-администрирования» (МВА).

В этой связи возникает вопрос: является ли все перечисленное высшим образованием? Ответ на него будет положительным, если сотрудник проходит обучение в высшем учебном заведении, имеющем лицензию. Данный вывод следует из пункта 2 статьи 24 Закона РФ от 10.07.92 № 3266-1 «Об образовании» (далее — Закон № 3266-1) и пункта 1 статьи 8 Федерального закона от 22.08.96 № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» (далее — Закон № 125-ФЗ).

Известно, что компания, которая решила направить своего сотрудника на учебу в вуз, всегда рискует. Ведь ее затраты могут попросту не окупиться. Например, работник может так и не закончить учебное заведение или же, получив образование, уволиться из организации.

Но таких рисков можно без труда избежать. Для этого работодатель должен включить дополнительные условия в трудовой договор, заключаемый с сотрудником. Такая возможность прямо предусмотрена законодательством (ст. 57 ТК РФ). В результате фирма может ввести в трудовой договор условия об обязанности работника отработать определенный период после обучения. Аналогичную обязанность можно установить и в соглашении об обучении работника.

А если работник все-таки уволился без уважительных причин в течение оговоренного договором срока? В этом случае он должен будет возместить затраты, которые понесла компания при направлении сотрудника на обучение. Такой порядок установлен статьей 249 Трудового кодекса РФ. При этом условия о такой ответственности лучше предусмотреть также и в трудовом договоре. Это упростит фирме задачу по взысканию потраченных денег с работника.

Заметим, что действующим законодательством не предусмотрена ответственность работника на случай, когда образование было прервано по его вине. Например, если сотрудник отчислен за неуспеваемость. Вместе с тем включение в трудовой договор условия об ответственности работника, если такая ситуация возникнет, не противоречит трудовому законодательству. Таким образом, работодатель может застраховать себя от возможных потерь при предоставлении высшего образования своим работникам.

На практике существуют различные способы финансирования обучения сотрудников. Наибольшее распространение получили следующие два:

  • организация заключает договор с образовательным учреждением на обучение своих сотрудников;
  • организация заключает с работником договор целевого займа. Работник же использует полученные средства на оплату образования.

Заметим также, что некоторые организации, чтобы профинансировать образование работника, повышают ему на период обучения зарплату. При этом фирма по распоряжению работника удерживает из нее суммы для оплаты образования.

Рассмотрим каждый из перечисленных вариантов подробно.

Если обучение оплачивает организация…

В данном случае фирма заключает договор с вузом. В качестве третьей стороны в договоре может участвовать и работник. С точки зрения исчисления налогов важно, что в рассматриваемой ситуации расходы на образование несет непосредственно фирма.

Как известно, расходы на оплату обучения работников в вузах не признаются для целей исчисления налога на прибыль. Об этом сказано в пункте 3 статьи 264 НК РФ. В этой связи отсутствуют основания для включения подобных расходов в налоговую базу по ЕСН. Напомним, что если выплаты не относятся к расходам, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, то они не подлежат обложению ЕСН. Это установлено в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

Не следует забывать и о том, что оплата работодателем образования работника является доходом последнего, полученным в натуральной форме. Данные доходы увеличивают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и облагаются по ставке 13% (п. 1 ст. 211, п. 1 ст. 224 НК РФ). В то же время немало вопросов у налогоплательщиков вызывает положение подпункта 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ. В нем говорится, что к доходам в натуральной форме, в частности, относится оплата обучения работника в его интересах. Поскольку понятие «интерес работника» является неопределенным, возникает неясность относительно наличия или отсутствия такого интереса в тех случаях, когда сотрудник получает высшее образование за счет фирмы.

В этой связи необходимо различать понятие повышения профессионального уровня и понятие повышения уровня образования. Повышение профессионального уровня, как правило, непосредственно связано со служебными обязанностями работника. Таким образом, оно может осуществляться исключительно в интересах работодателя, а не работника. Если же говорить о повышении уровня образования, то в первую очередь в этом заинтересован сам сотрудник. Из Закона № 3266-1 следует, что обучение в вузе всегда имеет целью повышение уровня образования. Результатом прохождения обучения в вузе является получение новой специальности. Таким образом, обучение работника в вузе во всех случаях проводится в его же интересах. Аналогичный подход, как правило, поддерживается судами.

Таким образом, если компания оплачивает образовательные услуги за сотрудников, у нее появляется обязанность по исчислению и удержанию налога на доходы физических лиц. То есть в данном случае она является налоговым агентом. Удержать налог можно при выплате сотруднику зарплаты или иных доходов в денежной форме. При этом имейте в виду: общая сумма налога, которую удерживает организация, не может превышать 50% от суммы выплачиваемой зарплаты или иного денежного дохода. Такой порядок закреплен пунктом 4 статьи 226 НК РФ.

Перечислить налог в бюджет организация обязана в день, который следует за днем фактического удержания суммы налога (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Не столь очевидным является порядок определения даты получения работником дохода при оплате за него образовательных услуг. Как сказано в подпункте 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ, датой фактического получения дохода в натуральной форме является день передачи таких доходов. В анализируемой ситуации доходом в натуральной форме является получение работником образовательных услуг. Понятно, что конкретную дату передачи образовательных услуг установить невозможно. Таким образом, имеет смысл признавать полученные сотрудником доходы в виде образовательных услуг равномерно по мере их потребления. Например, ежемесячно в период обучения.

Что касается бухгалтерского учета расходов компании на образование, то обратите внимание на следующее. Часто оплата образовательных услуг осуществляется по семестрам. То есть обучение работника в течение семестра оплачивается до его начала. Такие суммы нужно учитывать как выданные авансы и списывать на расходы равномерно на протяжении семестра.

Порой до получения сотрудником диплома бухгалтер включает расходы на образование в состав расходов будущих периодов. Это неправильно, ведь оплачиваемые компанией образовательные услуги не имеют прямого отношения к будущим периодам. Диплом лишь подтверждает, что работник успешно завершил курс обучения, и непосредственно не связан с самим процессом оказания услуг образовательным учреждением.

Если заключен договор целевого займа…

Гражданское законодательство предусматривает возможность заключения договора целевого займа (ст. 814 ГК РФ). Данный договор позволяет использовать полученные заемщиком деньги только на определенные цели. В свою очередь организация, которая предоставила такой заем, имеет право контролировать то, как работник тратит выданные средства.

Таким образом, компания может заключить договор займа со своим сотрудником на условии, что деньги пойдут исключительно на оплату образования. Напомним, что подобный договор обязательно должен быть заключен в письменной форме (п. 1 ст. 808 ГК РФ).

Что касается размера процентов по данному договору, то имеет смысл установить его равным 3/4 от ставки рефинансирования, которая действовала на день получения работником средств. На сегодняшний день это соответствует 12% в год. Это обусловлено тем, что при установлении ставок на более низком уровне у работника появится доход в виде материальной выгоды. Причем облагаться он будет по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). У организации же возникнет обязанность налогового агента по исчислению и удержанию налога на доходы с физических лиц.

При заключении договора займа расходы на образование будет нести непосредственно сотрудник фирмы. В результате он имеет право на получение социального налогового вычета в размере произведенных расходов на образование за год. Обратите внимание: начиная с 1 января 2003 года максимальная сумма такого вычета увеличена до 38 000 руб. Чтобы воспользоваться данным вычетом, работник должен представить в налоговую инспекцию декларацию и заявление с просьбой предоставить вычет. Также следует приложить документы, которые подтверждают оплату образовательных услуг, и копию лицензии вуза. Такой порядок установлен в подпункте 2 пункта 1 статьи 219 НК РФ.

При данной форме финансирования образования работника у организации появится лишь объект налогообложения по налогу на прибыль. Проценты по займу, которые выплачивает сотрудник, будут увеличивать внереализационные доходы компании (п. 6 ст. 250 НК РФ). Такие доходы признаются на конец каждого отчетного периода (п. 6 ст. 271 НК РФ). В бухучете расчеты организации по выданным работникам займам следует отражать по счету 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет 73-1 «Расчеты по предоставленным займам».

Если организация повышает зарплату…

Иногда организации финансируют обучение работника, повышая ему зарплату, одновременно удерживая из нее оплату обучения. Подобные удержания могут производиться только по заявлению сотрудника и фактически являются одним из способов расходования им своей заработной платы. Ведь организация не имеет возможности ни контролировать использование зарплаты работником, ни предъявлять требование о направлении части зарплаты на обучение. В результате, как и в предыдущем случае, оплачивает обучение непосредственно работник.

Таким образом, сотрудник имеет право на получение социального вычета. Одновременно в связи с увеличением зарплаты вырастет и его облагаемый доход.

Однако при использовании анализируемого варианта финансирования обучения следует быть внимательным. Если выяснится, что организация сначала оплатила образовательные услуги за работника, а удержала эти суммы только по прошествии определенного времени, данные отношения будут рассмотрены как выдача сотруднику беспроцентного займа. В результате у работника возникнет облагаемый доход в виде материальной выгоды по заемным средствам.

Что касается налоговых обязательств организации, то следует рассмотреть налог на прибыль и ЕСН. Очевидно, что при увеличении зарплаты работнику возрастет налоговая база по ЕСН. Также увеличатся взносы на обязательное пенсионное страхование. Однако эти суммы уменьшат налоговые обязательства по налогу на прибыль. К тому же для целей исчисления налога на прибыль будут приниматься дополнительные расходы на оплату труда в связи с повышением зарплаты.

Таким образом, можно сделать вывод, что использовать рассматриваемый способ финансирования выгодно организациям, применяющим регрессивную шкалу по ЕСН.

В то же время компании, которые используют описанный вариант финансирования, должны быть готовы ответить на ряд вопросов со стороны налоговой инспекции. Во-первых, им придется обосновать «неожиданное» увеличение зарплаты сотрудника. Во-вторых, нужно будет доказать, что при перечислении денег за сотрудника последнему не оказываются услуги. Также фирма должна быть уверена, что она в состоянии документально подтвердить полученное от работника разрешение тратить часть его дохода на образование.

Таблица. Налогообложение при использовании различных вариантов финансирования образования
Варианты финансирования образования Налог на прибыль ЕСН НДФЛ>
Оплата образования непосредственно организацией Расходы не уменьшают налоговую базу (п. 3 ст. 264 НК РФ) Расходы не включаются в налоговую базу (п. 3 ст. 236 НК РФ) Организация обязана удержать налог с доходов в виде оплаченной стоимости образовательных услуг
Выдача работнику целевого займа на образование Проценты по займу включаются в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ) Не оказывает влияние на налоговую базу, так как обучение оплачивает непосредственно работник При ставке по займу ниже 3/4 отставки рефинансирования у работника возникает доход в виде материальной выгоды
Повышение зарплаты работника и оплата обучения за счет этих средств Увеличиваются расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ) В результате повышения зарплаты увеличивается налоговая база В результате повышения зарплаты увеличивается налоговая база

Льготы сотрудникам-студентам

При совмещении работы с обучением в вузе работник имеет право на ряд льгот, которые установлены статьей 173 Трудового кодекса РФ, а также статьей 17 Закона № 125-ФЗ. Однако для их получения у сотрудника не должно быть проблем с успеваемостью. Среди льгот можно выделить:

  • дополнительные оплачиваемые отпуска для сдачи экзаменов в период сессии (40 или 50 календарных дней в год в зависимости от курса);
  • оплата один раз в год проезда к месту учебы и обратно для обучающихся заочно;
  • сокращенная рабочая неделя в период подготовки дипломного проекта.

Также фирма обязана предоставить сотруднику неоплачиваемый отпуск продолжительностью 15 календарных дней для сдачи вступительных экзаменов в вуз. Однако имейте в виду: все названные гарантии и компенсации могут быть предоставлены только при получении высшего образования впервые (ст. 177 ТК РФ). В связи с этим, если сотрудник получает образование по программам «Мастер бизнес-администрирования» (МВА), перечисленные льготы не предоставляются. Дело в том, что по этой программе обучаться могут лишь специалисты, которые уже имеют диплом о высшем образовании по соответствующей специальности.

Обратите внимание: если у образовательного учреждения нет государственной аккредитации, гарантии и компенсации нужно оговорить непосредственно в трудовом (коллективном) договоре. Это следует из положений последнего абзаца статьи 173 Трудового кодекса РФ.

Все расходы работодателя по предоставлению перечисленных выше гарантий и компенсаций уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Они включаются в состав расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ). Это связано с тем, что они непосредственно предусмотрены положениями законодательства либо трудовым договором. В то же время будьте внимательны к документальному подтверждению таких расходов. К примеру, при предоставлении дополнительных отпусков нужно потребовать от работника оформить в вузе справку-вызов и справку-подтверждение. Формы этих документов утверждены приказом Минобразования России от 13.05.2003 № 2057. Заметим, что до 28 июля 2003 года использовались формы, утвержденные приказом Минобразования России от 20.01.97 № 91.

Суммы, которые выплачивает фирма работнику в период учебных отпусков, а также оплата за него проезда к месту учебы и обратно включаются в налоговую базу по ЕСН. Также не следует забывать удерживать из данных доходов налог на доходы физических лиц.

В настоящее время многие организации уделяют большое внимание обучению своих сотрудников. При этом следует различать получение профессионального образования и профессиональную подготовку. Чем же отличаются эти два понятия?
Согласно ст. 9 Закона Российской Федерации от 30.06.2007 N 3266-1 «Об образовании» (далее — Закон N 3266-1) целью профессиональных образовательных программ являются последовательное повышение профессионального и общеобразовательного уровней, подготовка специалистов соответствующей квалификации.

К профессиональным программам относятся:

  • начальное профессиональное образование;
  • среднее профессиональное образование;
  • высшее профессиональное образование;
  • послевузовское профессиональное образование.

Профессиональная подготовка в соответствии с п. 1 ст. 21 Закона N 3266-1 имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.

Расходы на получение профессионального образования

Если работодатель в соответствии с трудовым договором взял на себя обязанность по оплате высшего профессионального обучения работника, то учет и налогообложение таких расходов будут зависеть от необходимости их осуществления.

Трудовым договором с работником может быть предусмотрена обязанность работодателя направить работника на обучение в высшее учебное заведение для получения высшего (среднего и т.п.) профессионального образования за счет предприятия без отрыва от производства. Если такое образование получается работником впервые, то ему полагаются гарантии и компенсации. При прохождении обучения в учебных заведениях, имеющих государственную аккредитацию, работнику в определенных случаях предоставляется дополнительный отпуск как с сохранением, так и без сохранения среднего заработка. Продолжительность отпуска зависит от оснований его предоставления (сдача экзаменов, аттестация и др.). В зависимости от формы обучения (очная, заочная) работнику может быть оплачен один раз в год проезд к месту обучения и обратно, сокращена рабочая неделя перед государственными экзаменами и др.

Если работники совмещают работу и обучение в образовательных учреждениях высшего (среднего и т.п.) профессионального образования, не имеющих государственной аккредитации, то гарантии и компенсации устанавливаются коллективным или трудовым договором.

Основанием для предоставления учебного отпуска служит справка-вызов, утвержденная Приказом Минобразования России от 13.05.2003 N 2057.

В бухгалтерском учете суммы, уплаченные за учебу, начисленные за учебный отпуск, а также стоимость проезда к месту учебы и обратно являются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и относятся в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» (44 «Расходы на продажу») в корреспонденции с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Оплата обучения

В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров расходы, связанные с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования. Указанные расходы для целей налогообложения не принимаются.

В связи с тем что стоимость обучения работников в высших (средних и др.) профессиональных учебных заведениях не учитывается при расчете налога на прибыль, она согласно п. 3 ст. 236 НК РФ не облагается ЕСН. Следовательно, на указанные суммы не начисляются и взносы в ПФР (ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», далее — Закон N 167-ФЗ).

Что касается НДФЛ, то согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Таким образом, стоимость обучения подлежит включению в налогооблагаемый доход работника и будет облагаться по ставке 13%.

По данному вопросу возникает немало споров. Они связаны с тем, что в пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ в налогооблагаемый доход работника включаются суммы оплаты обучения, проводимого в интересах работника. В связи с этим некоторые предприятия не включают такие суммы в налогооблагаемый доход работников, руководствуясь тем, что обучение в высших учебных заведениях производится в интересах предприятия (т.е. в связи с производственной необходимостью). Следует отметить, что некоторые суды встают на сторону налогоплательщика (Постановления Президиума ВАС РФ от 18.07.2000 N 355/00, ФАС ПО от 06.09.2004 N А65-5492/2004-СА2-34, ФАС МО от 14.07.2005 N КА-А40/6346-05, ФАС УО от 29.11.2005 N Ф09-5353/05-С2, ФАС СЗО от 29.12.2005 N А05-6119/2005-12 и др.).

Основанием для невключения таких сумм в налогооблагаемый доход является приказ руководителя о направлении работника на обучение в связи с производственной необходимостью.

Кроме того, на стоимость обучения необходимо начислить страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в ФСС РФ. В Перечне выплат, на которые эти взносы не начисляются, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.07.1999 N 765 (далее — Постановление N 765), оплата обучения работников не поименована.

Оплата проезда к месту учебы.

Расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно, в том числе когда к учебному отпуску по согласованию с работодателем присоединяется ежегодный отпуск, учитываются в составе расходов на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК РФ, Письмо Минфина России от 06.02.2006 N 03-03-04/4/24).

В связи с тем что оплата стоимости проезда к месту учебы и обратно является компенсационной выплатой, производимой в соответствии с ТК РФ, она не подлежит обложению ЕСН (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ), страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ), НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ) и страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 10 Постановления N 765).

Напомним, что гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, предоставляются только при получении образования соответствующего уровня впервые (ст. 177 ТК РФ). Однако на налоговые последствия в части ЕСН и ПФР это не влияет, так как оплата учебного отпуска и проезда к месту учебу не будет облагаться ЕСН и взносами в ПФР по другим основаниям, а именно как расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Расходы на профессиональную подготовку и переподготовку кадров

Права и обязанности работников и работодателей по профессиональной подготовке отражены в ст. ст. 196, 197 ТК РФ, в соответствии с которыми работник имеет право на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации, необходимость которых определяет работодатель. Согласно п. 1 ст. 21 Закона N 3266-1 профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Она не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.

На основании п. 1 Положения о порядке и условиях профессиональной переподготовки специалистов, утвержденного Приказом Минобразования России от 06.09.2000 N 2571, профессиональная переподготовка специалистов является самостоятельным видом дополнительного профессионального образования, проводится с учетом профиля полученного образования специалистов и осуществляется образовательными учреждениями повышения квалификации и подразделениями образовательных учреждений высшего и среднего профессионального образования по дополнительным профессиональным образовательным программам двух типов, один из которых обеспечивает совершенствование знаний специалистов для выполнения нового вида профессиональной деятельности, другой — получение дополнительной квалификации.

В соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам для целей исчисления налога на прибыль относятся расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. Затраты на повышение квалификации также относятся к таким расходам.

Пункт 3 ст. 264 НК РФ содержит основные условия, при соблюдении которых организация может включить расходы на подготовку и переподготовку кадров в расчет налогооблагаемой базы:

  1. соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
  2. подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, работники этих установок;
  3. программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Отправляя работника повышать свою квалификацию, работодатель обязан в соответствии со ст. 187 ТК РФ сохранить за ним среднюю заработную плату. Если работники направляются для повышения квалификации с отрывом от работы в другую местность, то им производится оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки.

Заключая договор на повышение квалификации, организации необходимо помнить, что согласно п. 3 ст. 264 НК РФ не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров и для целей налогообложения не принимаются расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения; на содержание образовательных учреждений или оказание им бесплатных услуг.

При оплате счетов по оплате услуг, связанных с повышением квалификации, следует обратить внимание на перечень оказываемых услуг. Так, например, если в документах отдельной строкой выделена стоимость питания, то расходы на него нельзя учесть при расчете налога на прибыль, поскольку они являются необоснованными, не связанными с производственной деятельностью. Кроме того, эти суммы включаются в налогооблагаемый доход работника для исчисления НДФЛ.

Что касается стоимости самого курса повышения квалификации или переподготовки, то согласно п. 3 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ компенсационные выплаты, связанные с возмещением иных расходов на повышение профессионального уровня работников, не подлежат обложению НДФЛ и ЕСН и, как следствие, страховыми взносами в ПФР.

Если обучение работника производится по приказу руководителя и связано с исполнением сотрудником своих трудовых обязанностей, страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются.

На практике возникает много вопросов по налогообложению расходов на повышение квалификации работников. Например, надо ли включать в облагаемый доход по НДФЛ:

  1. стоимость экзамена для получения аттестата профессионального бухгалтера;
  2. стоимость обучения иностранным языкам.

Что касается первого вопроса, да, нужно, так как в получении аттестата заинтересован прежде всего сам работник, а не предприятие.

Порядок налогообложения расходов на обучение иностранным языкам зависит от того, по чьей инициативе оно проводится. Если обучение проводится на основании приказа руководителя, соответствует программе повышения квалификации сотрудников на предприятии и напрямую связано с выполнением его трудовых обязанностей, то данные суммы включаться в налогооблагаемый доход работника не должны.

Следует отметить, что налоговые органы в некоторых своих письмах придерживаются иной точки зрения (Письмо ФНС России от 16.11.2005 N 04-1-03/792).

А.Вагапова
ЗАО «Гориславцев и К.»

Обучение потенциального работника

01.09.2009

Статья Черевадской О.Е., директора по аудиту, ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит», опубликована в журнале «Учет в производстве» № 4, IV квартал 2009.

Если предприятие заключает договор на обучение с соискателем, то необходимо правильно оформить взаимоотношения будущих работодателя и работника, рассчитать налоги и минимизировать потери. О том, как это сделать, мы расскажем в статье.

Выгоды от обучения кадров

Многие предприятия предпочитают тратить средства на обучение своих работников. Причем не только штатных, но и потенциальных. Ведь чем раньше специалист будет выполнять работу в соответствии с предъявляемыми требованиями, тем выгоднее для фирмы. Да и создавать претенденту необходимые условия для того, чтобы он мог совмещать работу с обучением, не надо.

Необходимость подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд предприятия устанавливают самостоятельно (ст. 196 Трудового кодекса РФ). При этом ограничений на статус обучающихся нет: можно направить на обучение не только штатного работника, но и, например, присмотреть способного студента первого курса и оплатить его дальнейшее обучение. Или же направить на дополнительное обучение успешного выпускника института.

Оформление взаимоотношений с соискателем

Чтобы обезопасить себя от недобросовестности ученика, который может не оправдать ожиданий работодателя, лучше всего заключить с ним ученический договор. Тем более что такое право предоставлено статьей 198 Трудового кодекса РФ. Договор обязательно должен быть оформлен в письменном виде в двух экземплярах – для соискателя и предприятия (ст. 200 Трудового кодекса РФ).

Его заключают на срок, необходимый для обучения определенной профессии (специальности). При этом действие договора может быть продлено в случае болезни обучаемого, прохождения им военных сборов и в других случаях, предусмотренных законодательством (ст. 201 Трудового кодекса РФ).

Обязательства сторон ученического договора

Заключая договор, следует предусмотреть в нем взаимную ответственность.

Предприятие обязуется принять соискателя на работу по той специальности, по которой он обучался. Причем, если обучение завершено успешно, испытательный срок не устанавливается (ст. 207 Трудового кодекса РФ).

Такое обязательство, внесенное в договор, оградит ученика от необоснованного требования вернуть плату за обучение, если у предприятия изменятся обстоятельства и оно не сможет его трудоустроить.

В свою очередь предприятию полезно обезопасить себя от недобросовестного соискателя, который может не выйти на работу после обучения без уважительных причин. За это на ученика можно возложить обязанность возвратить полученную за время обучения стипендию, а также возместить предприятию плату за обучение.

Нужно оговорить и срок для подписания трудового договора – перерыв между окончанием обучения и началом работы не должен превышать трех месяцев. Хотя это условие следует из положений подпункта 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ, но оно важно для учета расходов при налогообложении. По этой же причине соискатель должен отработать на предприятии не менее одного года.

Еще один важный момент – это выплата стипендии ученику за все время обучения. Дело в том, что эту обязанность на предприятия налагает статья 204 Трудового кодекса РФ. Причем ее выплачивают любому обучающемуся, даже соискателю. Размер стипендии не может быть меньше 1 МРОТ, то есть 4330 руб.

Учет расходов на обучение при налогообложении прибыли

Налоговое законодательство разрешает учитывать расходы на обучение как штатных работников, так и тех граждан, которые после обучения будут приняты на работу. При этом не установлено ограничений по видам обучения: будет ли проводиться повышение квалификации, овладение новой специальностью или получение высшего образования (п. 3 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Документальное подтверждение

Если речь идет об обучении соискателей, то предприятие должно выполнить определенные условия:

  • с соискателем необходимо заключить договор на обучение
  • в течение трех месяцев после окончания обучения должен быть подписан трудовой договор
  • после обучения человек должен отработать на предприятии не менее года

Для признания расходов необходимо выполнить общие правила, установленные статьей 252 Налогового кодекса РФ. А именно они должны быть связаны с деятельностью предприятия, направленной на получение дохода. Иными словами, обучение должно проходить по тем специальностям, которые необходимы предприятию исходя из особенностей его производства.

Кроме того, расходы должны быть подтверждены документально. А это означает, что кроме договора с соискателем на обучение лучше всего подготовить пакет документов, в который включить:

  • приказ руководителя о направлении претендента на обучение с обоснованием необходимости такого обучения
  • договор с российским образовательным учреждением об обучении
  • копию лицензии образовательного учреждения (копия документа, подтверждающего образовательный статус иностранного образовательного учреждения)

После окончания обучения к этому пакету следует добавить и документ об образовании и полученной специальности. Такой набор документов косвенно подтвердил Минфин России в письме от 28 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/137.

Расходы на стипендии

Сложности возникают с учетом расходов на выплату стипендии обучающимся.

Хотя Трудовой кодекс РФ обязывает предприятия выплачивать ученикам стипендию за период обучения, финансисты считают, что расходы на выплату стипендий ученику к расходам на обучение не относятся. И соответственно, такие суммы не учитываются при исчислении налога на прибыль в составе прочих расходов (см. письмо Минфина России от 17 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/257).

В подпункте 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ и правда говорится только о плате за обучение по договору с образовательным учреждением. Следовательно, стипендия к расходам на обучение не относится. Однако ее можно учесть в составе других расходов, которые связаны с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). Ведь перечень таких затрат открыт.

Тем более что раньше финансисты не возражали против учета в расходах сумм выплаченных стипендий тем гражданам, с которыми впоследствии заключаются трудовые договоры (см. письмо Минфина России от 13 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/77).

Единый соцналог и взносы

Суммы платы за обучение как соискателей, так и штатных работников не облагаются ЕСН (подп. 16 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ). Но при условии, что затраты на обучение учитываются при расчете прибыли. Такого же мнения придерживаются и финансисты (см. письмо Минфина России от 10 сентября 2009 г. № 03-04-06-02/67).

Также не облагаются ЕСН и стипендии, выплачиваемые обучающимся. Ведь объектом налогообложения признают выплаты за труд вне зависимости от вида заключенного договора, а стипендия под эту категорию не подпадает.

На суммы затрат на обучение и на стипендии не начисляют и взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»).

Отметим, что такое положение не изменится и в 2010 году в связи с заменой ЕСН страховыми взносами. Это следует из положений статьи 7 и подпункта 12 пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, которые содержат аналогичные формулировки. Причем безотносительно к учету данного вида расходов при налогообложении прибыли.

Не следует начислять и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ, п. 17 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы, утвержденного постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765).

Налог на доходы физических лиц

Ученику не стоит волноваться из-за того, что со стоимости оплаченного предприятием обучения ему придется платить НДФЛ.

Дело в том, что, согласно пункту 21 статьи 217 Налогового кодекса РФ, оплата предприятием обучения и работников, и соискателей по общеобразовательным программам (основным и дополнительным) и профессиональным образовательным программам этим налогом не облагается. Статус образовательной организации здесь такой же, как и для исчисления налога на прибыль.

А вот с суммы стипендии, выплачиваемой предприятием, НДФЛ необходимо удержать. Дело в том, что, согласно пункту 17 статьи 217 Налогового кодекса РФ, не облагаются НДФЛ стипендии, которые выплачивают сами образовательные учреждения.

Если условия договора нарушены

Предоставляя предприятиям налоговые льготы при направлении средств на обучение, налоговое законодательство предусматривает и последствия при несоблюдении установленных условий. Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ, в том периоде, когда были нарушены условия ученического договора, сумму платы за обучение следует включить во внереализационные доходы. При этом период признания доходов определяется так:

Признать доходом следует только сумму, перечисленную учебному заведению. Поскольку стипендия к расходам на обучение не относится, то предприятие такие затраты не восстанавливает.

Тем не менее предприятие имеет право потребовать от бывшего или несостоявшегося ученика возвратить полученную стипендию согласно условиям ученического договора (ст. 207 Трудового кодекса РФ). Тогда сумма возвращенной им стипендии признается внереализационным доходом в виде возмещения ущерба, причиненного работодателю неисполнением работником обязательств, принятых на себя согласно ученическому договору (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Также у предприятия не возникает обязанности удержать с нарушителя договора НДФЛ с сумм, потраченных на его обучение. Ведь предоставление льготы по данному налогу законодательство не ставит в зависимость от учета затрат на обучение в целях налогообложения прибыли (п. 21 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Кроме того, нельзя удержать налог на основании того, что обучение проводилось в интересах ученика. Ведь все документы, имеющиеся на предприятии, свидетельствуют об обратном.

Пример

Предприятие заключило с гражданином договор на обучение его профессии слесаря-инструментальщика. Договор содержит условие о том, что после окончания обучения гражданин заключит с предприятием трудовой договор и отработает по полученной профессии два года. Стоимость обучения в образовательной организации, имеющей соответствующую лицензию, составила 25 000 руб. Кроме этого за период обучения (три месяца) предприятие выплачивает ученику стипендию в размере 5000 руб. в месяц.

Данные затраты бухгалтер включил в расходы при исчислении налога на прибыль.

После обучения (в установленный срок) с соискателем был заключен трудовой договор. Однако в октябре 2009 года (через семь месяцев работы) трудовой договор был расторгнут по инициативе работника. Поскольку это явилось нарушением условий ученического договора, бухгалтер в октябре включил сумму, перечисленную за обучение работника, в состав внереализационных доходов.

Кроме того, нарушитель возместил предприятию стоимость обучения и сумму полученной стипендии. Таким образом, при расчете налога на прибыль доходы предприятия будут увеличены на 40 000 руб. (25 000 руб. + (5000 руб/мес. × 3 мес.)). Никаких других налоговых последствий для предприятия и работника не наступает.

Содержание ученического договора

Согласно статье 199 Трудового кодекса РФ, ученический договор должен содержать:

  • наименование сторон
  • указание на конкретную профессию, специальность, квалификацию, приобретаемую учеником
  • обязанность работодателя обеспечить работнику возможность обучения в соответствии с ученическим договором
  • обязанность работника пройти обучение и после этого отработать по трудовому договору с работодателем в течение оговоренного срока
  • срок ученичества и размер оплаты за этот период

Если все вышеперечисленные сведения не будут указаны в ученическом договоре, он может быть признан недействительным. А вот добавление в него иных сведений не возбраняется.

Специалисты компании «Финансовый Контроль и Аудит» оказывают аудиторские консультации по всем вопросам бухгалтерского и налогового учета, в том числе по оптимизации налогообложения, и по вопросам регистрации фирм.

Будем рады сотрудничеству с Вами по любым направлениям наших услуг!

Работник, которому работодатель оплатил обучение, увольняется…

Как мы уже сказали ранее, в ученическом договоре прописывается условие об отработке, то есть оговаривается минимальный срок, в течение которого сотрудник после окончания обучения должен трудиться у работодателя, оплатившего учебу. Но случается так, что работник не выполняет это условие и увольняется без уважительных причин, так сказать, досрочно.

В подобной ситуации работник должен возместить работодателю учебные затраты, которые понес последний. Размер возмещения рассчитывается пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени (ст. 207 ТК РФ). Правда, договором могут быть предусмотрены иные условия.

Приведем пример расчета суммы возмещения. Допустим, на обучение работника потрачено 100 тыс. руб. По условиям договора работник должен проработать в организации после окончания обучения не менее 2-х лет. Однако он уволился по собственному желанию через год после прохождения обучения. Таким образом, работник должен возместить организации 50 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 12 мес. / 24 мес.).