Расходы на НИОКР

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ НИОКР В 2018 ГОДУ

И.В. Артемова,
главный бухгалтер, консультант

В 2018 году вступили в силу изменения в порядке налогового учета расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР), в том числе тех, которые можно осуществлять с применением ускоренной нормы амортизации.

Расходы на НИОКР

 
    НИОКР осуществляются в целях создания новой или усовершенствования производимой продукции (товаров, работ, услуг), создания новых или усовершенствования применяемых технологий, методов организации производства и управления. Если учреждения осуществляют данные расходы за счет приносящей доход деятельности, они вправе учесть их при расчете налога на прибыль. Особенности учета расходов на НИОКР для учреждений-заказчиков и учреждений, осуществляющих указанные разработки для себя, установлены статьей 262 Налогового кодекса РФ.
    Федеральным законом от 18.07.2017 № 166-ФЗ (далее – Закон № 166-ФЗ), вступившим в силу 1 января 2018 года, были внесены изменения в НК РФ в части учета расходов на НИОКР. Согласно п. 2 ст. 262 НК РФ к расходам на НИОКР относятся:

1) амортизация основных средств и нематериальных активов, используемых для проведения НИОКР;
  2) материальные расходы, непосредственно связанные с НИОКР;
  3) оплата труда работников, занятых в проведении НИОКР;
  4) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, сумма которых нормируется;
  5) стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР – для заказчика;
  6) отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности.

    Расходы налогоплательщика на НИОКР, перечисленные в подпунктах 1–5 пункта 2 рассматриваемой статьи, признаются для целей налогообложения независимо от их результата после завершения этих исследований или разработок (отдельных этапов работ) и (или) подписания сторонами акта сдачи-приемки (п. 4 ст. 262 НК РФ).
    Расходы в части отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены.
 

Права на результат интеллектуальной деятельности

 
    Законом № 166-ФЗ перечень затрат на НИОКР дополнен. Согласно новому пп. 3.1 п. 2 ст. 262 НК РФ к ним относятся расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели или промышленные образцы по договору об отчуждении либо прав использования указанных результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору в случае использования указанных прав исключительно в НИОКР. Данный подпункт действует временно – до 1 января 2021 года.
 

Оплата труда

 
    Изменен порядок учета расходов на оплату труда работников, участвующих в НИОКР. К расходам на НИОКР относятся расходы на оплату труда работников за период выполнения ими указанных научных разработок. Расходы на оплату труда учитываются в расходах на НИОКР не целиком, а в определенной части. Ранее пп. 2 п.

Расходы на НИОКР и особенности их бухгалтерского и налогового учета

2 ст. 262 НК РФ предусматривалось, что в затратах на НИОКР учитываются:

суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда (п. 1 ч. 2 ст. 255 НК РФ);
  начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера (п. 3 ч. 2 ст. 255 НК РФ);

Списание расходов по НИОКР производится одним из двух способов: • линейным способом; • способом списания расходов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг). Способ списания расходов на НИОКР организация выбирает самостоятельно и должна применять его в течение всего срока использования результатов НИОКР. Пример 5 В марте 2013 года проводились работы по созданию нового вида изделий. Общая стоимость работ на выполнение НИОКР составила 190 000 руб.

Признаем затраты на НИОКР по новым правилам

(без НДС). Работы были завершены 25 апреля 2013 года. Однако организация начала производство таких изделий только с 20 июня 2013 года. Срок списания расходов равен 4 годам (48 мес.). Способ списания расходов по НИОКР – линейный. Организация начинает списание расходов на НИОКР в бухгалтерском учете с июля 2013 года. Ежемесячно, начиная с июля 2013 года: Дебет 20 Кредит 04, субсчет «НИОКР» – 3958, 33 руб. (190 000 руб.

Что входит в расходы на ниокр и как они учитываются

ВниманиеНе включаются в состав расходов на проведение НИОКР:

  • работы, связанные с освоением природных ресурсов;
  • пусковые работы (затраты на подготовку и освоение производства продукции, новых организаций, цехов, агрегатов) – такие расходы не являются научными достижениями;
  • работы по подготовке и освоению выпуска продукции, не предназначенной для серийного, массового производства;
  • работы по усовершенствованию технологии и организации производства, улучшению качества, дизайна и других свойств продукции, выполненные в ходе производственного процесса.

Об этом сказано в пункте 4 ПБУ 17/02. До получения результата расходы на НИОКР отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п.

5 ПБУ 17/02). Корреспондирующий счет зависит от способа выполнения работ (собственными силами организации или подрядным способом).

Ниокр

Важно

Формы уведомлений утверждены Приказом Минобрнауки от 31.03.2016 г. №341. При нарушении правил сообщения о начатых исследовательских разработках на организацию может быть наложен штраф.

Что входит в расходы на НИОКР НИОКР расшифровывается как «научные исследования и опытно-конструкторские разработки». Они предназначены для формирования новой или усовершенствованной технологии, изобретения нового вида продукции, обладающего более совершенными характеристиками.
Инфо

Расходы по НИОКР можно направлять на поиск улучшенных методов организации производства или реализации управленческих функций. Состав расходов, понесенных учреждением в связи с проводимыми НИОКР, определен ст.

Ниокр: учет расходов

Риск случайной невозможности исполнения договора на выполнение НИОКР несет заказчик, если иное не предусмотрено законом или договором. К существенным условиям договора на выполнение НИОКР относятся: 1) условия, позволяющие определить конкретный вид исследований или разработки (п.
1 ст. 769 ГК РФ); 2) условие о начальном и конечном сроке выполнения работ (статьи 778, 708 ГК РФ). При этом цена работы не является существенным условием договора.


Если в договоре на выполнение НИОКР цена не указана, она будет равна той цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги (статьи 778, 709 ГК РФ). Договор на выполнение НИОКР имеет ряд особенностей.

Порядок отражения операций ниокр в бухучете и налоговом учете

Выдать увольняющемуся работнику копию СЗВ-М нельзя Согласно закону о персучете работодатель при увольнении сотрудника обязан выдать ему копии персонифицированных отчетов (в частности, СЗВ-М и СЗВ-СТАЖ). Однако эти формы отчетности списочные, т.е. содержат данные обо всех работниках. А значит передача копии такого отчета одному сотруднику – разглашение персональных данных других работников. < &#8230; Старые «прибыльные» ошибки иногда можно исправить в текущем периоде Если организация обнаружила, что в одном из предыдущих отчетных (налоговых) периодов при исчислении налога на прибыль была допущена ошибка, исправить ее текущим периодом можно, только если соблюдены два условия.
< &#8230; Сдача СЗВ-М на директора-учредителя: ПФР определился Пенсионный фонд наконец-то поставил точку в спорах о необходимости представлять форму СЗВ-М в отношении руководителя-единственного учредителя.

Расходы на ниокр в бухучете

  • результат работ будет использоваться для производственных или управленческих нужд и приведет к получению экономических выгод (дохода);
  • использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано.

Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, расходы организации, связанные с выполнением НИОКР, считаются внереализационными расходами отчетного периода. То же самое касается расходов по работам, которые не дали положительного результата (отрицательный результат НИОКР). Перечень основных расходов, связанных с выполнением НИОКР, приведен в разделе III ПБУ 17/02. Он не является исчерпывающим. Организация по своему усмотрению может отнести к расходам на НИОКР все расходы, непосредственно связанные с выполнением таких работ.
ПБУ 14/2007). Пример отражения в бухучете расходов на НИОКР, подлежащих включению в состав нематериальных активов ООО «Альфа» силами собственного конструкторского бюро выполняет НИОКР, в результате которых планирует получить патент на полезную модель и использовать его для получения дохода. Согласно приказу руководителя работы были начаты в мае. Завершены НИОКР в июле. Стоимость работ составила 100 000 руб., в том числе:

  • в мае – 40 000 руб. (в т. ч. взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);
  • в июне – 40 000 руб. (в т. ч. взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний);
  • в июле – 20 000 руб. (в т. ч.

Ниокр основные средства проводки бухгалтерские

При этом следует учитывать, что результатом НИОКР должно быть что-то новое и уникальное, к примеру, продукт или технология — внедрение в производственно-хозяйственный процесс уже созданного ранее результирующим показателем НИОКР не является. Осуществлять работы по исследованиям и проработкам могут как специализированные конструкторские и исследовательские бюро, так и непосредственно коммерческие предприятия для собственных целей или же в качестве оказания услуг посторонней организации.

При осуществлении взаимодействия между двумя сторонами заключается договор, к которому прикладывается техническое задание, согласно которому исполнитель обязан выполнить поставленную перед ним задачу, а заказчик (подрядчик) — проверить и принять полученные результаты.
После завершения исследовательских действий организация должна не только показать понесенные затраты в учете, но и подать в ФНС отчет о проведенных ею НИОКР. Порядок признания, отражения и списания расходов, связанных с НИОКР, утвержден ПБУ 17/02. Затраты аккумулируются на 08 счете. Чтобы расходы были приняты к учету предприятием, необходимо соблюсти ряд условий:

  • точную сумму осуществленных трат возможно идентифицировать;
  • все суммы по расходам имеют документальное подтверждение;
  • полученные в результате НИОКР итоги обладают способностью приносить выгоду в перспективе;
  • результаты работ можно показать окружающим путем проведения демонстрационных мероприятий.

После окончания формирования суммы затрат на 08 счете стоимостная оценка переносится на 04 счет и появляется статус нематериальных активов.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи: Дебет 08, субсчет 8 «Выполнение НИОКР», Кредит 70, 69, 10, 60 – 350 000 руб. – отражены расходы на НИОКР; Дебет 91, субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 08, субсчет 8 «Выполнение НИОКР» – 350 000 руб. – списаны расходы на НИОКР, давшие отрицательный результат. конец примера Списание расходов на НИОКР в бухгалтерском учете Списание расходов на НИОКР в бухгалтерском учете осуществляется двумя способами. Способ 1. Работы по НИОКР привели к созданию объекта нематериального актива. Если работы по НИОКР привели к соз­данию объекта нематериального актива, стоимость такого объекта погашается посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования, который определяется организацией самостоятельно (п. 23 ПБУ 14/2007).

Дополнительное софинансирование НИОКР за счет собственных средств

В настоящее время наблюдается усиленный процесс преобразования государственных и муниципальных унитарных предприятий в открытые акционерные общества <1>. При этом многие из этих предприятий и до, и после преобразования в ОАО заключали государственные контракты на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР). Расходы по контракту оплачивались заказчиком за счет бюджетных ассигнований, права на результаты НИОКР, созданные за счет средств федерального бюджета при выполнении государственного контракта, принадлежат РФ, от имени которой право распоряжаться результатами работ переходит к заказчику.

<1> Основные требования к данному процессу содержит Федеральный закон от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества".

В процессе выполнения работ по госконтрактам у коммерческих организаций возникают вопросы о порядке ведения бухгалтерского и налогового учета, в частности дополнительного софинансирования НИОКР, осуществленных за счет собственных средств.

Как показывает практика аудиторской деятельности, некоторые коммерческие организации не отражают это дополнительное софинансирование в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а формируют постоянное налоговое обязательство на основании п. 4 ПБУ 18/02 <2>.

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Рассмотрим порядок учета дополнительного софинансирования НИОКР, правовые основы налогообложения при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а также порядок отражения НДС.

Отношения, возникшие из рассматриваемых контрактов, регулируются положениями гл. 38 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" Гражданского кодекса РФ. Согласно п. 1 ст.

Проблемы признания расходов на НИОКР в налоговом учете

769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ — разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

В силу п. 4 ст. 15 Закона N 127-ФЗ <3> финансовое обеспечение научной, научно-технической, инновационной деятельности может осуществляться государственными фондами поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданными в соответствии с законодательством РФ и законодательством субъектов РФ, а также фондами поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданными юридическими и (или) физическими лицами.

<3> Федеральный закон от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Государственные фонды могут создаваться в форме бюджетных или автономных учреждений. Это отмечено в п. 1 ст. 15.1 Закона N 127-ФЗ. Правовое положение негосударственных фондов определяется Федеральным законом от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях".

Юридические лица могут создавать фонды поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности в соответствии с требованиями Закона N 127-ФЗ. Для этого юридические лица производят добровольные отчисления. При этом согласно пп. 6 п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ расходы в виде добровольных отчислений признаются в составе расходов, учитываемых в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, в сумме не более 1,5% доходов от реализации товаров (работ, услуг).

На основании п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Общим моментом при выполнении государственных контрактов у коммерческих организаций является возникновение дополнительных обязательств по софинансированию из внебюджетных источников части работ на выполнение НИОКР. При завершении работ по НИОКР права на результаты работ принадлежат государству в пределах суммы бюджетного финансирования.

Очень часто в процессе исполнения государственного контракта на выполнение НИОКР коммерческие организации не привлекают средства из внебюджетного фонда финансирования, а используют свои собственные оборотные средства. В этом случае у коммерческих организаций часть фактической суммы затрат на выполнение НИОКР не относится на внебюджетные источники финансирования, а отражается в составе расходов по обычным видам деятельности.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению <1> по дебету счета 20 "Основное производство" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. По кредиту счета 20 отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

<1> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению утверждены Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Правила формирования информации о расходах коммерческих организаций установлены ПБУ 10/99 <2>, согласно п. 16 которого расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

  • расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • сумма расхода может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Фактическая себестоимость выполненных работ, оказанных услуг списывается в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж" (п. п. 5, 16 ПБУ 10/99). Финансовый результат (в данном случае — убыток) отражается на счете 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".

Таким образом, расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от того, предусмотрены расходы контрактом или не предусмотрены, и должны отражаться в соответствии с ПБУ 10/99. Следовательно, дополнительные расходы по софинансированию НИОКР за счет собственных средств отражаются в составе фактической себестоимости НИОКР.

Налог на прибыль организаций

На основании ст. 6 Бюджетного кодекса РФ получателем бюджетных средств (получателем средств соответствующего бюджета) могут быть орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств казенное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств от имени публично-правового образования за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено настоящим Кодексом.

Следовательно, коммерческая организация — исполнитель НИОКР не является получателем бюджетных средств. Аналогичное мнение нашло отражение в Письме Минфина России от 28 августа 2009 г. N 03-03-06/1/554.

Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не рассматривает особенности отражения расходов при выполнении НИОКР для государственных нужд.

Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ на дату выполнения НИОКР коммерческая организация в налоговом учете признает в составе доходов от реализации выручку от выполнения работ. При этом в соответствии со ст. 39 НК РФ под реализацией работ понимается передача права собственности на результат работ. Факт выполнения работ (этапа работ) подтверждается подписанным обеими сторонами актом.

В силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ в составе средств целевого финансирования учитываются средства, полученные из фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных в соответствии с Законом N 127-ФЗ, на осуществление конкретных научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов.

Как следует из разъяснений официальных органов (см., например, Письма Минфина России от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/223, УФНС России по г. Москве от 3 августа 2011 г. N 16-15/076343@ и от 14 июля 2011 г. N 16-15/068838@), средства, полученные из фонда поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, относятся к средствам целевого финансирования при использовании их по назначению, определенному организацией — источником целевого финансирования. В том случае, если средства из такого фонда получены коммерческой организацией в оплату стоимости выполненных работ, результаты которых передаются заказчику, согласно ст. 249 НК РФ указанные средства следует рассматривать в качестве выручки от реализации работ.

Расходы, связанные с выполнением НИОКР, должны отвечать условиям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. должны быть экономически оправданы и документально подтверждены. К таким расходам могут быть отнесены, в частности, расходы на оплату услуг привлеченных соисполнителей, амортизационные начисления по основным средствам, заработная плата сотрудников коммерческой организации.

С точки зрения требования п. 1 ст. 252 НК РФ расходы коммерческой организации по софинансированию НИОКР за счет собственных средств подтверждаются документами налогового учета. Кроме того, эти расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 4 ст. 262 НК РФ у коммерческой организации как исполнителя контракта на научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы фактически произведенные расходы рассматриваются как расходы на осуществление деятельности, направленной на получение доходов, и включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией, по мере их осуществления.

В таком случае полагаем, что коммерческая организация — исполнитель НИОКР может уменьшить доходы на сумму расходов, связанных с осуществлением НИОКР, за счет собственных средств (заработная плата сотрудников, материальные затраты, амортизация оборудования и т.п.).

По нашему мнению, осуществление коммерческой организацией дополнительных расходов по софинансированию НИОКР связано с деятельностью организации, направленной на получение дохода. Такие расходы в целях налогообложения прибыли признаются экономически обоснованными. Этот вывод основывается на следующем. Во-первых, указанные работы выполняются с конкретной целью — для удовлетворения государственных или муниципальных нужд. Определение государственных и муниципальных нужд дано в Федеральном законе от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Согласно ст. 3 Закона государственные или муниципальные нужды — это обеспечиваемые за счет соответствующего бюджета и внебюджетных источников потребности в работах, необходимых для осуществления функций РФ, субъекта РФ или муниципального образования, для исполнения международных обязательств РФ, для реализации государственных программ соответствующего (федерального, регионального) уровня и решения вопросов местного значения. Во-вторых, удовлетворение государственных или муниципальных нужд предусматривает особое регулирование порядка оплаты работ с использованием бюджетных средств и внебюджетных источников финансирования.

Такие расходы признаются в целях налогообложения с учетом положений ст. 318 НК РФ. В этом случае расходы, отнесенные коммерческой организацией к прямым (например, заработная плата сотрудников, амортизация оборудования), будут признаны в целях налогообложения в момент передачи результата НИОКР по акту приема-передачи. Косвенные же расходы будут учтены в полном объеме в расходах текущего отчетного (налогового) периода на основании п. 2 ст. 318 НК РФ.

Возникает вопрос: имеет ли право коммерческая организация отразить в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы по софинансированию НИОКР за счет собственных средств?

Да, имеет. Судебная практика говорит о том, что нарушение неналоговых законов не влияет на порядок исчисления налогов, если не оговорено иное. В частности, ВАС РФ в Постановлении от 18 сентября 2007 г. N 5600/07 сделал вывод, что нормы отраслевого законодательства к налоговым правоотношениям не применяются и налоговое законодательство имеет самостоятельный статус. Организация имеет право уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль на любые расходы, являющиеся экономически обоснованными и документально подтвержденными. Это означает, что нарушение норм трудового, гражданского или иного законодательства не влияет на расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Согласно пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством РФ внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций.

Из сказанного следует, что, если выполнение НИОКР финансируется за счет перечисленных источников, суммы уплаченного НДС (по стоимости работ и услуг сторонних организаций и стоимости приобретенных материально-производственных запасов) вычету не подлежат и должны быть отнесены на увеличение стоимости результата работ на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.

При этом суммы НДС, предъявленные коммерческой организации при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для выполнения НИОКР за счет собственных средств, подлежат вычету в общеустановленном порядке.

На наш взгляд, осуществление коммерческой организацией дополнительных расходов по софинансированию НИОКР за счет собственных средств, а не за счет внебюджетных фондов ведет к выполнению заранее подписанного убыточного контракта. В этом случае перед собственником встает вопрос об эффективности управления хозяйственной деятельностью менеджментом коммерческой организации.

Согласно Письму Минфина России от 27 января 2012 г. N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год" в случае исполнения организацией заведомо убыточных договоров должно быть признано оценочное обязательство на основании п. 5 ПБУ 8/2010 <1>. Однако, если заранее известно, что исполнение контракта принесет коммерческой организации убытки, применять его не нужно. Но заведомо убыточным не признается контракт, исполнение которого может быть прекращено организацией в одностороннем порядке без существенных санкций.

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010) утверждено Приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. N 167н.

Величина такого оценочного обязательства определяется как наименьшая из двух величин: превышение неизбежных расходов на выполнение такого договора и ожидаемых поступлений по нему или сумма санкций за расторжение договора.

Принимая во внимание характер оценочного обязательства в случае исполнения организацией заведомо убыточных договоров, при признании его величина относится, как правило, на расходы по обычным видам деятельности отчетного периода.

Признанное оценочное обязательство списывается в счет отражения затрат по исполнению убыточного договора (уменьшения себестоимости продаж) вместе с признанием выручки от его исполнения.

Пример. Выручка по контракту составила 1000 руб. (НДС в расчете не участвует). После повышения расценок по аренде помещения стоимость выполнения контракта составила 1500 руб. В случае одностороннего расторжения контракта предусмотрены значительные санкции — 2000 руб. При этих условиях контракт превращается в заведомо убыточный:

1000 руб. — 1500 руб. = -500 руб. — убыток.

Резерв под оценочное обязательство организация создает на сумму убытка в размере 500 руб.

В случае неприменения коммерческой организацией положений ПБУ 8/2010 возникают существенные налоговые риски:

  • отчетность будет недостоверной, за что предусмотрена административная ответственность по ст. 15.11 КоАП РФ (за искажение более чем на 10% статьи бухгалтерской отчетности предусмотрен штраф в размере от 2000 до 3000 руб.);
  • если коммерческая организация подлежит обязательному аудиту, то аудитор в соответствии с собственным профессиональным суждением вправе отказать в выдаче положительного заключения.

Таким образом, менеджмент коммерческой организации должен принять мотивированное решение о порядке учета дополнительных расходов по софинансированию НИОКР за счет собственных средств, чтобы в случае судебного разбирательства с налоговыми органами иметь доказательства правомерности отражения их в составе расходов.

В.В.Земсков

Д. э. н.,

аудитор

Расходами на НИОКР не являются:

– расходы организации на освоение природных ресурсов ;

– затраты на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы);

– затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства;

– затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна продукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе производственного (технологического) процесса.

Пунктом 5 ПБУ 17/02 установлено, что информация о расходах на НИОКР отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы.

Минфина России от 07.05.2003 № 38н в Инструкцию по применению Плана счетов внесены изменения, в соответствии с которыми расходы на НИОКР учитываются в составе объектов нематериальных активов (на счете 04), для чего к счету 04 рекомендуется открывать дополнительный субсчет.

Законченные НИОКР оцениваются при их включении в состав объектов нематериальных активов по фактическим затратам на их производство. При принятии произведенных расходов к учету в виде объектов нематериальных активов дебетуется счет 04 в корреспонденции с кредитом счета 08.

Затраты формируются на субсчете «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», открываемом к счету 08. Расходы на НИОКР, результаты которых подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, списываются с кредита счета 08 в дебет счета 04.

Порядок принятия к учету расходов на НИОКР (нюансы)

Расходы на НИОКР, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд или по которым не получены положительные результаты, списываются с кредита счета 08 в дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы».

Еще одной особенностью учета в организациях, выполняющих НИОКР, является то, что, если необходимые вышеуказанным организациям в качестве комплектующих изделий для проведения этих работ по определенной научно-исследовательской или конструкторской теме специальное оборудование, инструменты, приспособления и другие приборы приобретаются на стороне, эти запасы учитываются на субсчете «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали», который открывается к счету 10.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов организации, осуществляющие при выполнении договора на выполнение НИОКР функции генерального подрядчика, отражают расчеты со своими субподрядчиками на счете 60.

Из вышеприведенного, а также из норм п. 9 ПБУ 17/02, устанавливающего состав расходов на НИОКР, можно сделать вывод, что в бухгалтерском учете произведенные затраты должны оформляться следующими проводками:

Д-т 08, субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», К-т 10 – на сумму стоимости материально-производственных запасов, использованных при выполнении НИОКР;

Д-т 08 К-т 10, субсчет «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали», – на сумму стоимости специального оборудования, инструментов, приспособлений и других приборов, приобретенных на стороне (если данный вид запасов используется при выполнении работ). При этом организациям следует учитывать, что Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н, допускается возможность как единовременного списания стоимости специальной оснастки, так и распределение ее стоимости на несколько отчетных периодов (заказов);

Д-т 08 К-т 60 – на сумму стоимости работ и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при выполнении НИОКР, или на сумму стоимости работ, выполненных субподрядными организациями по соответствующему договору;

Д-т 08 К-т 70 – на сумму расходов по оплате труда и осуществление других выплат работникам, непосредственно занятым выполнением НИОКР по трудовому договору;

Д-т 08 К-т 69 – на сумму единого социального налога и взносов в ФСС РФ;

Д-т 08 К-т 02 – на сумму амортизации объектов основных средств, или К-т 05 – на сумму амортизации объектов нематериальных активов, используемых при выполнении НИОКР;

Д-т 08 К-т 26 – на сумму хозяйственных и управленческих расходов, если они непосредственно связаны с выполнением НИОКР. Это может иметь место, например, в случае, если для управления деятельностью по выполнению НИОКР создается специализированное подразделение (отдел, управление, служба).

Кроме того, на себестоимость НИОКР могут быть отнесены затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества. Себестоимость вышеуказанных затрат формируется в общем порядке.

Перечень расходов, приведенный в п. 9 ПБУ 17/02, не является исчерпывающим. Помимо вышеперечисленных затрат, в состав стоимости НИОКР могут включаться и прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, включая расходы по проведению испытаний.

По завершении работ и оформлении акта их приемки сумма фактически произведенных затрат списывается в дебет счета 04 с кредита счета 08.

Обращаем внимание читателей на то, что в соответствии с п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций; выполнение НИОКР учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

Из этого следует, что если выполнение НИОКР финансируется за счет вышеперечисленных источников, суммы уплаченного НДС (по стоимости работ и услуг сторонних организаций и стоимости приобретенных материально-производственных запасов) вычету не подлежат и должны быть отнесены на увеличение стоимости результата работ:

Д-т 08 К-т 19 – на сумму НДС, уплаченного при приобретении запасов, работ и услуг сторонних организаций.

Если при выполнении работ использовались материалы общего назначения, по стоимости которых налоговый вычет был осуществлен ранее, суммы НДС, списанного с задолженности перед бюджетом, должны быть восстановлены:

Дата публикования: 2015-01-25; Прочитано: 441 | Нарушение авторского права страницы