Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку использованных в процессе производства природных ресурсов и предметов труда, услуг других организаций и труда работников. Условием получения достоверной информации о себестоимости продукции и финансовых результатах деятельности организации является четкое определение состава производственных затрат. От того, какие затраты сопряжены с производством продукции, а какие формируются под воздействием других явлений, зависит величина финансовых результатов, а следовательно, и правильность исчисления налога на прибыль. Слагаемые, образующие себестоимость продукции (работ, услуг), не одинаковы как по своему составу, так и по значению.
По экономическому содержанию затраты подразделяют на экономические элементы и статьи затрат (статьи калькуляции).
Экономическим элементом называют первичный однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на составные части. Сумма затрат по элементам определяет размер этих затрат, произведенных предприятием за отчетный период на производство продукции (работ, услуг) независимо от того, закончено ли ее изготовление, выполнена ли работа или оказана услуга. Согласно ПБУ 10/99 установлена единая для всех предприятий независимо от форм собственности и организационно-правовых форм номенклатура экономических элементов издержек производства, которая включает:
- – материальные затраты;
- – затраты на оплату труда;
- – отчисления на социальные нужды;
- – амортизацию;
- – прочие затраты.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Статьей затрат (калькуляционной статьей) называется определенный вид затрат, образующих себестоимость как отдельных видов продукции (работ, услуг), так и всей продукции в целом. Сумма затрат по калькуляционным статьям определяет размер затрат, образующих себестоимость выпущенных из производства готовых изделий, выполненных работ и оказанных услуг (товарный выпуск). Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно. В качестве примера для промышленного предприятия можно привести следующие статьи расходов:
- – сырье и материалы;
- – (минус) возвратные отходы;
- – покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;
- – топливо и энергия на технологические нужды;
- – основная заработная плата производственных рабочих;
- – дополнительная заработная плата производственных рабочих;
- – отчисления па социальное страхование;
- – расходы на подготовку и освоение производства;
- – расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (РСЭО);
- – цеховые расходы;
- – общезаводские расходы;
- – потери от брака;
- – прочие производственные расходы;
- – внепроизводственные расходы.
В зависимости от состава включаемых затрат себестоимость подразделяется на технологическую, цеховую, производственную и полную. Технологическая себестоимость охватывает затраты на производство в бригаде, на участке или по отдельному агрегату. Цеховая себестоимость выражает затраты конкретного цеха на изготовление продукции. Производственная себестоимость включает цеховую себестоимость, общезаводские и другие производственные расходы общего характера. Полная себестоимость продукции складывается из производственной себестоимости и вне- производственных расходов.
По отношению к технологическому процессу затраты делятся на основные и накладные. Основными называют затраты, составляющие основу технологического процесса (расход сырья, материалов на технологические нужды, оплата труда основных производственных рабочих, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и др.). К накладным относятся расходы по обслуживанию и управлению производством, управлению предприятием и др.
В зависимости от способов отнесения на себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. Прямыми являются затраты, которые непосредственно связаны с производством конкретных видов готовых изделий, выполненной работы, оказанной услуги (сырье, материалы, составляющие их основу, заработная плата рабочих, занятых их производством). Они могут быть прямо включены в их себестоимость по данным учетных регистров, составленным по первичным документам. Под косвенными понимают расходы, носящие общий для производства нескольких видов продукции характер (общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и др.). Такие расходы включаются в их себестоимость косвенным путем па основе установленных на предприятии методологических приемов распределения.
Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные – в виде косвенных, однако по методологии, принятой в Российской Федерации, они не являются тождественными. За рубежом широко применяется трактовка основных затрат как суммы прямых, а накладных – как суммы косвенных. Основные затраты по принятой за рубежом терминологии состоят из затрат на прямую заработную плату и основные материалы. Добавленные (конверсионные) затраты включают затраты на обработку, т.е. прямые затраты на заработную плату и общепроизводственные расходы.
Для определения себестоимости продукции (работ, услуг) и оценки финансовых результатов организации применяется также группировка затрат на входящие и истекшие. Входящими затратами являются приобретенные и имеющиеся в наличии ресурсы, которые должны принести доход в будущем. Такие затраты отражаются в балансе в разделе «Оборотные активы» как производственные запасы, незавершенное производство, готовая продукция, товары. Истекшие затраты – это израсходованные ресурсы, которые уже принесли доход в отчетном периоде. Такие затраты отражаются в отчете о прибылях и убытках по статье «Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)».
За рубежом некоторым аналогом входящих и истекших затрат является классификация затрат на затраты на продукт и затраты на период. Как правило, затраты на продукт представляют собой производственные, а затраты на период – непроизводственные расходы.
Затраты на продукт включаются в производственную себестоимость произведенной продукции и состоят из прямых затрат труда, основных материалов и общепроизводственных накладных расходов. Они связаны с конкретными единицами продукции, могут быть частично отнесены на счета «Незавершенное производство», «Готовая продукция», «Товары на складе» или «Товары отгруженные». Такие затраты будут отражаться в балансе до тех пор, пока не будут реализованы. Таким образом, они участвуют в процессе исчисления прибыли позже их фактического осуществления. Поэтому затраты на продукт часто называют запасоемкими.
Затраты на период не связаны с движением физических единиц готовой продукции, они относятся к конкретному отчетному периоду. Такие затраты не включаются в оценку запасов, а сразу списываются в дебет счета реализации, уменьшают доход, полученный за данный период, и отражаются, соответственно, в отчете о прибылях и убытках. К затратам на период относятся коммерческие и административные расходы. В отечественном учете бо́льшая часть коммерческих расходов (счет 44 «Расходы на продажу») также сразу списывается на реализацию, а административные расходы (счет 26 «Общехозяйственные расходы») в зависимости от выбранной предприятием учетной политики могут как распределяться между единицами готовой продукции, так и считаться затратами периода.
Описанная выше классификация затрат показана в схематичном виде на рис. 2.1.
Рис. 2.1. Затраты на продукт (а) и затраты на период (б)
По единству состава затраты бывают одноэлементными и комплексными (состоящими из нескольких экономических элементов, например общепроизводственные и общехозяйственные расходы).
По периодичности возникновения различают затраты текущие и единовременные. Текущие связаны с производством и продажей продукции данного периода, единовременные – с подготовкой производства (освоением новой продукции), резервированием затрат на оплату отпусков и т.п.
Общие положения и классификация расходов
Расходами организации согласно пункту 21 Инструкции №194 признается уменьшение экономических выгод организации в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Пункт 22 Инструкции №194 все расходы организаций внутреннего водного транспорта делит в зависимости от их характера и условий осуществления на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы, в состав которых включает операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы. Приказом Минфина Российской Федерации от 27 ноября 2006 года №156н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» в ПБУ 10/99 внесены изменения. Теперь пунктом 4 ПБУ 10/99, являющимся одним из документов, на основе которых разрабатывалась Инструкция №194, определено, что все расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Таким образом, расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, признаются прочими расходами без подразделения на операционные, внереализационные и чрезвычайные. Между тем, пунктом 13 ПБУ 10/99 установлено, что расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, являются прочими расходами, то есть, можно сказать, что чрезвычайные расходы выделены в составе прочих.
Виды расходов
Расходами по обычным видам деятельности организаций внутреннего водного транспорта согласно пункту 23 Инструкции №194 являются:
· расходы, связанные с осуществлением основной деятельности (виды деятельности, являющиеся основными для организаций внутреннего водного транспорта, перечислены в разделе 3.2. книги). К расходам по основной деятельности относятся расходы, связанные с выполнением перевозок, перегрузочных работ, русловой добычей нерудных строительных материалов, обслуживанием судов и пассажиров, обеспечением транспортного процесса, а также других работ и услуг, выручка от которых учитывается в составе расходов от основной деятельности.
· расходы по продаже продукции и товаров, выполнению работ и оказанию услуг по иным видам деятельности – торговой, промышленной, строительной и так далее. Следует учесть, что если иные виды деятельности осуществляются организациями внутреннего водного транспорта, необходимо обеспечить раздельный учет расходов, связанных с иными видами деятельности, и расходов по основной деятельности.
Выбытие активов, не признаваемое расходом
Расходами организации согласно пункту 60 Инструкции №194 не признается следующее выбытие активов:
· в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и тому подобного). Например, при приобретении (создании) основных средств такие расходы согласно ПБУ 6/01, формируют первоначальную стоимость объектов основных средств. При приобретении (создании) объектов нематериальных активов такие расходы согласно «Положению по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000″, утвержденному Приказом Минфина Российской Федерации от 16 октября 2000 года №91н, также формируют первоначальную стоимость объектов.
· вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи). Согласно пункту 3 ПБУ 19/02, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, ценные бумаги других организаций относятся к финансовым вложениям организации.
· по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное. Например, если комиссионер продает комиссионный товар (или закупает его для комитента), расходы на реализацию товаров (или на их приобретение) возникают и отражаются в учете комитента.
· в порядке предварительной оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг. Организация, перечислив предварительную оплату своим контрагентам, еще не приобрела каких-либо ценностей. Суммы предварительной оплаты представляют собой дебиторскую задолженность организации и отражаются на счетах учета расчетов с поставщиками, подрядчиками.
· в виде авансов, задатка в счет оплаты МПЗ и иных ценностей, работ, услуг. Согласно статье 329 ГК РФ задаток является одним из видов исполнения обязательств. Задатком согласно статье 380 ГК РФ признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство обеспечения договора и в обеспечение его исполнения. Соглашение о задатке заключается в письменной форме. В случае сомнения в отношении того, является ли поступившая сумма задатком, она считается уплаченной в качестве аванса.
· в погашение кредита, займа, полученных организацией. Согласно статье 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Обязанностью заемщика является возврат займодавцу той же суммы денег (суммы займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Так как заемщик возвращает сумму займа, полученную по договору, данная сумма не признается его расходом.
Порядок признания расходов
Для того, чтобы произведенные организацией затраты можно было признать расходами по обычным видам деятельности, затраты должны быть обоснованы и подтверждены документально (пункт 25 Инструкции №194).
В бухгалтерском учете расходы признаются по методу начисления. Это означает, что расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления расхода.
Для формирования финансового результата по обычным видам деятельности определяется себестоимость проданных в отчетном периоде продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Согласно пункту 27 Инструкции №194 расходы, включаемые в себестоимость, признаются в отчете о прибылях и убытках в том случае, если обусловленные ими доходы получены в данном отчетном периоде. Если же получение доходов предполагается в течение нескольких отчетных периодов, то произведенные расходы должны быть обоснованно распределены между отчетными периодами.
Обратите внимание, что расходы включаются в себестоимость независимо от ограничений, установленных законодательством о налогах и сборах.
Отметим также, что себестоимость формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.
При этом коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н (далее – ПБУ 1/98), организация при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляет выбор одного способа из нескольких допускаемых законодательством и нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
В Письме Минфина Российской Федерации от 14 мая 2005 года №03-06-01-04/251 говорится, что, исходя из положений ПБУ 10/99, организация может принять решение о признании коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности. При принятии решения о признании коммерческих и управленческих расходов в отчете о прибылях и убытках для целей определения финансового результата полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности организация должна исходить из конкретных условий хозяйствования в отчетном и последующих периодах.
Особенности признания расходов при русловой добыче нерудных строительных материалов приведены в пункте 28 Инструкции №194. В названном пункте сказано, что затраты по добыче и заготовке учитываются как стоимость готовой продукции и признаются в том отчетном периоде, в котором эти нерудные строительные материалы проданы. Если же организация водного транспорта продает нерудные строительные материалы, приобретенные ранее у других организаций, затраты на их приобретение учитываются как покупная стоимость товаров, которая признается расходом на дату продажи товаров.
Расходы по обычным видам деятельности отражаются в бухгалтерском учете в сумме фактически произведенных затрат по дебету счетов учета затрат и кредиту счетов учета материальных ценностей, расчетов и других счетов.
Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о затратах производства, продукция (работы, услуги) которого явились целью создания организации, предназначен счет 20 «Основное производство». В частности, этот счет используется для учета затрат по оказанию услуг организаций транспорта.
По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака.
Прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, списываются в дебет счета 20 «Основное производство» с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и других счетов. Эти операции оформляются следующими бухгалтерскими записями:
| Корреспонденция счетов | ||
| Дебет | Кредит | |
| 20 | 10 | Списана себестоимость материалов, переданных в производство для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг |
| 20 | 70 | Начислена оплата труда работников основного производства |
| 20 | 69 | Начислен ЕСН и взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний |
| 20 | 02 | Начислена амортизация основных средств |
Расходы вспомогательных производств предварительно учитываются по дебету счета 23 «Вспомогательные производства» и затем списываются на счет 20 «Основное производство».
Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, собираются по дебету счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» и списываются в дебет счета 20 «Основное производство».
Расходы, связанные с потерями от брака, списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счета 28 «Брак в производстве».
Суммы фактической себестоимости в зависимости от принятой в организации учетной политики могут списываться с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счетов 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 90 «Продажи» и других счетов.
Группировка расходов по элементам
Любая коммерческая организация в процессе своей деятельности несет определенные расходы. Расходы по основной деятельности организаций внутреннего водного транспорта согласно пункту 29 Инструкции №194 группируются по следующим элементам:
— материальные расходы;
— расходы на оплату труда;
— отчисления на социальные нужды;
— амортизация;
— прочие расходы по основной деятельности.
Материальные расходы
Перечень материальных расходов приведен в пункте 30 Инструкции №194. В материальные расходы включается стоимость материальных ценностей, использованных в процессе производственно-хозяйственной деятельности, а также стоимость приобретенных работ и услуг производственного характера.
Обратите внимание, что согласно пункту 30 Инструкции №194 в состав материальных расходов не включается амортизируемое имущество.
В состав материальных расходов организаций внутреннего водного транспорта, в частности, включается стоимость:
— материалов (смазочных, обтирочных, окрасочных, изоляционных и других);
— инструментов, приспособлений, судового и хозяйственного инвентаря, приборов, запасных частей, специальной одежды и другого неамортизируемого имущества;
— топлива всех видов, расходуемого судами, перегрузочными механизмами, автотранспортом, а также топлива, расходуемого на хозяйственные нужды;
— энергии всех видов, потребляемой в технологическом процессе, для отопления и освещения зданий и помещений, в том числе стоимость трансформации и передачи энергии;
— продуктов питания для пассажиров и их доставки, но только в том случае, если питание включено в стоимость проезда на судне (если питание пассажирам предоставляется в качестве самостоятельной услуги, соответствующие доходы и расходы учитываются как доходы и расходы услуг общественного питания);
— карт, лоций, технической и специальной литературы;
— услуг по обеспечению судов водой (включая стоимость воды), по откачке подсланевых вод (подсланевая вода – вода, загрязненная (преимущественно нефтепродуктами) и собираемая в колодцах машинных отделений судов), фекальных отходов, других услуг по комплексному обслуживанию флота;
— услуг по водоснабжению и канализации производственных помещений, вывозу мусора, производственных и бытовых отходов;
— иных работ и услуг производственного характера, отказанных сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями;
— затраты по содержанию и эксплуатации очистных сооружений и других природоохранных объектов; затраты на захоронение экологически опасных отходов; расходы по очистке сточных вод; платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные затраты.
Необходимо уточнить, что к работам и услугам производственного характера организациями внутреннего водного транспорта относятся услуги по аренде судов с экипажем, аренде кранов и перегрузочной техники с командой; услуги по выполнению отдельных операций в процессе доставки грузов, оказываемые субподрядчиками; работы и услуги сторонних организаций по техническому и сервисному обслуживанию судов и судового оборудования и другой техники; услуги по отстою судов.
Помимо перечисленных выше затрат в состав материальных расходов включаются (пункт 31 Инструкции №194):
— технологические потери при русловой добыче и транспортировке нерудных строительных материалов (в пределах предусмотренных технологической документацией норм);
— потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей (в пределах утвержденных норм естественной убыли);
— плата за воду, забираемую организациями из водохозяйственных систем (в пределах установленных лимитов).
Порядок оценки, признания и учета материальных расходов более подробно будет рассмотрен в разделе 6.2. книги.
Пунктом 32 Инструкции №194 определено, что материальные затраты признаются расходом:
— по отстою флота – в размере фактических затрат за соответствующий отчетный период;
— по аренде флота и перегрузочной техники с командой – в размере начисленной арендной платы в соответствии с заключенным договором;
— по другим работам и услугам производственного характера – по дате завершения работ (оказания услуг) на основании акта выполненных работ или предъявленного счета.
Расходы на оплату труда
В расходы на оплату труда организациями внутреннего водного транспорта включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме; начисления, связанные с режимом работы или условиями труда; премии, единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные как нормами законодательства Российской Федерации, так и трудовыми и коллективными договорами.
Перечень расходов, включаемых в расходы на оплату труда, приведен в пункте 33 Инструкции №194. Этот перечень достаточно большой и мы не будем приводить его полностью, в случае необходимости читатели смогут ознакомиться с ним самостоятельно, обратившись к тексту Инструкции №194.
Особенности учета некоторых видов расходов, включаемых в расходы на оплату труда, будет рассмотрен в разделе 6.3. книги.
Отчисления на социальные нужды
В отчисления на социальные нужды включаются следующие суммы:
— суммы единого социального налога (далее – ЕСН);
— взносы на обязательное пенсионное страхование;
— взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
— суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии.
Более подробно с вопросами добровольного страхования работников, а также с порядком бухгалтерского и налогового учета страховых платежей, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ» «Страхование добровольное как расходы».
Амортизация
В расходы по амортизации согласно пункту 36 Инструкции №194 включаются суммы амортизационных отчислений по объектам основных средств и нематериальных активов, которые используются в производственной деятельности организации.
Начисление амортизации по объектам основных средств, производится в соответствии с ПБУ 6/01.
Начисление амортизации по объектам нематериальных активов производится в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000″, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 16 октября 2000 года №91н.
Вопросы начисления амортизации будут рассмотрены более подробно в разделе 6.1.5. книги.
Прочие расходы по основной деятельности
В состав прочих расходов по основной деятельности включаются:
— расходы на ремонт основных средств (смотрите раздел 6.1.6. книги);
— расходы на освоение месторождений нерудных строительных материалов;
— расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (далее — НИОКР);
— расходы по обязательному и добровольному страхованию имущества (смотрите раздел 4.5. книги).
Перечень иных расходов, относящихся к прочим расходам по основной деятельности, приведен в пункте 55 Инструкции №194. Этот перечень включает в себя 37 подпунктов, и мы не будем приводить его полностью, поскольку читатели в случае необходимости могут ознакомиться с ним самостоятельно, обратившись к нормативному документу или приложению.
Более подробно с вопросами, касающимися лицензирования деятельности на водном транспорте, порядок государственной регистрации судов, налогообложения основных средств, материально-производственных запасов, а также особенности регулирования труда работников водного транспорта, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Транспорт водный».
Бухгалтерские затраты фирмы – это сумма ее фактических платежей за купленные ресурсы. В частности, фирма платит заработную плату своим работникам, покупает сырье и материалы, оплачивает коммунальные услуги, выплачивает процент за кредит, делает отчисления в амортизационный фонд, несет исследовательские и рекламные расходы, платит налоги, относимые на себестоимость и т.д. В конце отчетного периода бухгалтер суммирует все эти расходы в своем отчете.
Например, фирма применяет оборудование стоимостью 200 руб. и сроком службы 5 лет. Она ежегодно использует сырье и материалы стоимостью 80 руб. и платит 60 руб. заработной платы. Для покупки оборудования был взят кредит (200 руб.) под 10% годовых. Для упрощения предположим, что других платежей фирма не несет. Тогда ее бухгалтерские затраты будут:
Амортизация оборудования1 40 руб.
Оплата сырья 80 руб.
Заработная плата 60 руб.
Процент за кредит 20 руб.
Сумма бухгалтерских затрат 200 руб.
Совсем другое дело – экономические затраты. Экономические затраты – это альтернативные затраты или затраты упущенных возможностей. Они представляют собой ценность тех благ, которые можно было бы получить при наиболее выгодном из всех альтернативных способов использования ограниченных ресурсов (тема 1, п. 1).
При практических расчетах экономические затраты включают в себя помимо явных (бухгалтерских) затрат также неявные затраты.
Таким образом:
Экономические затраты = Бухгалтерские затраты + Неявные затраты
Неявные затраты представляют собой сумму неполученных доходов фирмы на принадлежащие ей ресурсы. Речь идет о доходах, которые руководство фирмы могло бы получить, используя собственные ресурсы не в данном бизнесе, а как-то иначе.
Дело здесь в том, что предприниматели приходят в бизнес не с пустыми руками, но вкладывают в фирму какие-то свои ресурсы. Чаще всего ими являются собственные денежные средства предпринимателей, а также их собственный труд. Эти ресурсы достаются фирме как бы бесплатно, но отсюда вовсе не вытекает, что их расходование не должно быть учтено.
Для расчета неявных затрат надо учесть наилучшие из альтернативных возможностей руководства фирмы по использованию собственных ресурсов, которые они на самом деле вложили в данное предприятие. Предположим, руководство использует в этом бизнесе собственный капитал 100 руб., который в другом случае был бы положен в банк и приносил 10% годовых. Кроме того, руководители ради собственного дела оставили работу по найму, потеряв 20 руб. заработной платы. Поэтому неявные издержки составят:
Неполученный процент на собственный капитал 10 руб.
Неполученная заработная плата 20 руб.
Сумма неявных затрат 30 руб.
Таким образом, экономические затраты в нашем примере будут: 200+30=230 руб.
Предположим теперь, что выручка фирмы от реализации произведенной продукции равна 220 руб. Бухгалтер поздравит с прибылью (20 руб.), а экономист зафиксирует убыток (10 руб.). Последнее означает, что руководителям было бы лучше вовсе не лезть в этот бизнес, а держать свои деньги в банке и работать по найму.
Таким образом, учет неявных затрат в составе полных экономических затрат необходим для того, чтобы определить выгодность данного бизнеса для предпринимателей.
Подведем итоги:
1. Разница между выручкой и бухгалтерскими затратами составляет бухгалтерскую прибыль фирмы:
Бухгалтерская прибыль = Выручка – Бухгалтерские затраты
2. Разница между выручкой и экономическими затратами составляет экономическую прибыль (сверхприбыль) фирмы:
Экономическая прибыль = Выручка – Экономические затраты
Поскольку, напомним, экономические затраты есть сумма бухгалтерских и неявных затрат, экономическая прибыль также равна разнице между бухгалтерской прибылью и неявными затратами:
Экономическая прибыль = Бухгалтерская прибыль – Неявные затраты
Схематично вышеизложенное можно представить так (схема 7-1):
Схема 7-1. Затраты, выручка и прибыль
3. Если экономическая прибыль отрицательна (убыток), бизнес невыгоден, какой бы ни была величина бухгалтерской прибыли. Это означает, что выручка слишком мала, и бухгалтерская прибыль не покрывает неявных затрат, а, следовательно, предпринимателям выгоднее использовать свои ресурсы не в данном бизнесе, а где-то в другом месте. В то же время фирма может вполне нормально существовать и не получая экономической прибыли, если бухгалтерская прибыль покрывает неявные затраты, т.е. потенциальные доходы от альтернативного использования принадлежащих предпринимателям ресурсов.
В заключение рассмотрим два практических примера:
Владелец небольшого бара задумал поставить игровой автомат, дабы увеличить свою прибыль. Бухгалтерские затраты по такому проекту будут равны амортизации автомата плюс расходы по его эксплуатации. А каковы неявные затраты? Для их учета надо вспомнить, что при установке автомата пришлось пожертвовать одним столиком в баре. Соответственно неявные затраты по автомату равны потерянной прибыли от столика.
Другой пример. Некая дама является посредником между майонезным заводом и розничной торговлей. Ее бизнес состоит в том, что она покупает майонез на заводе, а затем пристраивает его в разные торговые точки. В один прекрасный день у нее возникли проблемы: владелец контейнера на оптовом рынке отказался покупать майонез, мотивируя это тем, что тот медленно продается. Наша бизнесвумен не понимает, в чем дело. Ее аргументация: я же не беру деньги за майонез вперед, а отдаю его на реализацию и получаю деньги только после продажи; при чем же здесь скорость реализации?
Чего она не понимает с учетом теории неявных затрат? Ответ очень прост: контейнер не резиновый, и если в одном его углу стоит майонез, то туда уже не поставишь, допустим, сметану, которая продается быстрее. Таким образом, неявные затраты по майонезу для торговца равны потерянной прибыли от реализации сметаны. С учетом таких неявных затрат экономическая прибыль от продажи майонеза становится отрицательной, и торговать им не выгодно.
Итак, любой бизнесмен, даже не имея понятия о неявных затратах, интуитивно учитывает их существование в своей практической деятельности.
В результате изучения главы 6 студент должен:
знать
- • сущность категорий «издержки», «затраты предприятия» и их классификацию;
- • содержание основных экономических элементов затрат на производство и калькуляционных статей расходов;
- • факторы, влияющие на снижение себестоимости продукции;
уметь
- • производить группировку и распределять затраты предприятия по классификационным группам;
- • определять показатели уровня и динамики себестоимости продукции;
- • оценивать факторы, влияющие на снижение себестоимости продукции;
владеть
- • навыками анализа себестоимости продукции с помощью индексного метода;
- • методикой расчета показателей статистического анализа затрат на рубль реализованной продукции.
Определение и классификация затрат предприятия
Издержки производства, затраты на производство, себестоимость продукции – это важнейшие экономические категории от которых зависят финансовые результаты и экономическая эффективность деятельности всего предприятия.
Издержки производства – это денежное выражение затрат производственного предприятия, необходимых для осуществления предприятием своей деятельности по производству и реализации продукции, выполнению работ, оказанию промышленных услуг.
Издержки обращения – это денежное выражение затрат торгового предприятия, необходимых для осуществления торговой деятельности, т.е. реализации товаров и оказания услуг, связанных с торговой деятельностью.
Затраты предприятия – это совокупность ресурсов (материальных, трудовых, финансовых и др.), потребленных фирмой за отчетный период. Выделяют три вида затрат.
Текущие затраты обеспечивают текущую деятельность предприятия по производству и реализации продукции и возобновляются при каждом цикле.
Затраты, связанные с инвестиционной деятельностью, – это затраты на приобретение основных средств и нематериальных активов для расширения и обновления производства.
Затраты па социально-культурные и другие непроизводственные мероприятия – это затраты на корпоративные мероприятия, отдых и т.п.
Текущие затраты относятся на себестоимость продукции, инвестиционные и затраты на социально-культурные мероприятия относятся на прибыль предприятия.
Затраты на производство и реализацию продукции (выполнение работ, оказание услуг) классифицируются по различным признакам.
По роли в процессе производства — на основные и накладные. Основные затраты непосредственно формируют создаваемый продукт, составляют его физическую основу: сырье, материалы, заработная плата и т.д. Накладные затраты связаны с обслуживанием процесса производства, т.е. с содержанием оборудования, цехового и общезаводского персонала.
По способу включения в себестоимость продукции – на прямые и косвенные. Прямые затраты можно отнести на определенный вид изделия (сырье, заработная плата основных рабочих и т.д.). Косвенные затраты распределяются по отдельным группам продукции, пропорционально выбранной базе (топливо и электроэнергия, заработная плата обслуживающего и управленческого персонала и т.д.).
По зависимости затрат от изменения объема выпуска продукции – на переменные и постоянные. Переменные расходы увеличиваются или уменьшаются под влиянием динамики объема производства. Постоянные расходы остаются одинаковыми при изменении объема производства (арендная плата, амортизация оборудования, заработная плата управленческого персонала и т.д.).
По базе сравнения – на фактически и плановые. Фактические затраты – это затраты, сложившиеся в отчетном или базисном периоде. Плановые затраты – это затраты, утвержденные по плану.
В зависимости от цели расчета затрат (себестоимости) различают две системы классификации затрат: по экономическим элементам затрат на производство и по калькуляционным статьям.
Классификация затрат по экономическим элементам дает возможность отразить общий объем потребляемых ресурсов в стоимостном выражении по их экономическому содержанию независимо от места их использования в производстве того или иного продукта. Структура затрат но экономическим элементам представлена на рис. 6.1.
Рис. 6.1. Структура затрат предприятия по экономическим элементам
Материальные затраты занимают основную долю себестоимости в производственных отраслях. В их состав входят: сырье, основные материалы, покупные полуфабрикаты, топливо, энергия ит.д. Оценка материальных ресурсов, по которой они включаются в себестоимость продукции, определяется исходя из цены приобретения (без налога на добавленную стоимость). Из расходов на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов — остатков сырья, материалов, полуфабрикатов, образующихся в процессе производства. Возвратные отходы оцениваются в зависимости от возможности их использования.
Затраты на оплату труда отражают участие в себестоимости продукции необходимого живого труда. В эти затраты включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной форме, компенсационные начисления, премии и другие поощрительные начисления работникам предприятия.
Отчисления па социальные нужды представляют собой форму перераспределения национального дохода на финансирование общественных потребностей, т.е. начисления с заработной платы работников, направляемые для формирования государственных внебюджетных фондов (пенсионного, социального страхования, обязательного медицинского страхования).
Амортизация основных фондов – это затраты, направляемые на полное восстановление основных фондов, определяемые на основе балансовой стоимости основных фондов и действующих норм амортизационных отчислений.
Прочие затраты включают суммы налогов и сборов, относимых по законодательству на себестоимость продукции (налог на имущество, налог за загрязнение окружающей среды и т.д.), уплату процентов за кредит, командировочные и представительские расходы, расходы на рекламу и другие коммерческие расходы, расходы на страхование и иные расходы, связанные с производством и реализацией продукции.
Калькуляция по статьям затрат позволяет определить затраты на единицу продукции (работ, услуг), группируя их в соответствии с назначением и местом возникновения затрат. Калькуляционный принцип группировки лежит в основе плана счетов бухгалтерского учета. Управленческая отчетность также составляется и анализируется по статьям калькуляции.
Типовая группировка затрат по статьям калькуляции такова:
- 1) сырье, основные материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия (за вычетом возвратных отходов);
- 2) вспомогательные материалы;
- 3) топливо на технологические цели;
- 4) энергия на технологические цели;
- 5) основная заработная плата производственных рабочих;
- 6) дополнительная заработная плата производственных рабочих;
- 7) отчисления от заработной платы основных производственных рабочих;
- 8) расходы на эксплуатацию и содержание оборудования;
- 9) расходы на подготовку и освоение нового производства;
- 10) общецеховые расходы;
- 11) общепроизводственные расходы;
- 12) потери от брака;
- 13) внепроизводственные расходы (коммерческие и управленческие).
В приведенной классификации первые семь видов затрат осуществляются на рабочем месте и относятся на себестоимость конкретного вида продукции. Все другие статьи являются комплексными и распределяются по затратам на обслуживание и управление производством.
В статью «Расходы на подготовку и освоение нового производства» входят затраты некапитального характера: на совершенствование технологии, переналадку оборудования, изготовление специальной оснастки и т.д.
В состав статьи «Общецеховые расходы» включается заработная плата цехового персонала, расходы на амортизацию, отопление, освещение, уборку и текущий ремонт цеховых помещений и инвентаря цехового назначения.
Общепроизводственные расходы направляются на покрытие затрат по управлению и обслуживанию общехозяйственных нужд предприятия (содержание аппарата управления, зданий, территорий, транспорта и прочих объектов, имеющих общепроизводственное назначение).
Внепроизводственные расходы включают затраты, связанные с реализацией продукции (расходы на упаковку, тару, рекламу, транспортировку, комиссионные и коммерческие расходы), а также различные налоги и платежи.
Себестоимость единицы продукции – это затраты на производство и реализацию единицы продукции по установленным элементам калькуляции. Различают плановую, нормативную, сметную и фактическую калькуляцию.
Плановая калькуляция отражает плановые затраты на изготовление продукции на предстоящий период.
Нормативная калькуляция включает затраты на базе установленных норм материальных и трудовых затрат.
Сметная калькуляция разрабатывается на новую продукцию, осваиваемую предприятием.
Фактическая калькуляция – это отчетная калькуляция, отражающая сумму фактически использованных затрат па производство и реализацию продукции.
На основе приведенной выше классификации затрат рассчитывают: цеховую, производственную и полную себестоимость продукции. Цеховая себестоимость включает первые 10 пунктов данной классификации. Производственная себестоимость равна сумме цеховой себестоимости и общепроизводственных расходов и потерь от брака. Полная себестоимость определяется суммированием производственной себестоимости и внепроизводственных расходов (коммерческих и управленческих).
Предприятие определяет в своей учетной политике два варианта расчета себестоимости: для целей налогообложения и для целей бухгалтерского учета.
В себестоимость продукции можно включать все фактически произведенные затраты, что позволяет установить их достоверный уровень, определить реальные затраты, фактическую прибыль и рентабельность, рассчитать оптимальную цену на продукты и товары.
Для целей налогообложения фактическая себестоимость корректируется с учетом утвержденных норм, нормативов и лимитов, устанавливаемых государством по отдельным элементам затрат. К таким расходам относятся: расходы на командировки, рекламу, уплату процентов по кредитам банков и некоторые другие, перечисленные в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» ПК РФ.
Одним из важнейших методов планирования и анализа себестоимости является распределение затрат на условно- постоянные и условно-переменные расходы.
Условно-постоянные затраты – это затраты, которые не изменяются или изменяются незначительно при изменении объемов производства. К ним относятся амортизация зданий и сооружений, управленческие расходы, арендная плата и т.д.
Условно-переменные затраты – это затраты, которые изменяются прямо пропорционально изменению объема производства. Это затраты на сырье и материалы, комплектующие изделия, заработная плата основных производственных рабочих, расходы на технологическое топливо и энергию и т.д.
С увеличением объема производства и реализации продукции доля условно-постоянных расходов снижается, и за счет этого фактора можно рассчитать экономию себестоимости единицы продукции.