Налоговые споры в суде

Анализируя публикации в СМИ, следует отметить, что проблема разграничения подсудности исков налоговых органов мировым судьям либо федеральным судьям, а также определения правовой природы исков налоговых органов о взыскании задолженности по налоговым платежам с граждан возникла почти одновременно с введением в действие института мировой юстиции в Российской Федерации <1>.
———————————
<1> Бойков О. Рассмотрение арбитражными судами налоговых споров // Российская юстиция. 1996. N 11; Рольгайзер В. О подведомственности и подсудности // Эж-ЮРИСТ. 2003. N 13 (апрель); Лермонтов Ю.М. Обжалование решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки // Право и экономика. 2007. N 3 (март); Уксусова Е.Е. Мировые судьи: проблемы применения правил подсудности гражданских дел // Законы России: опыт, анализ, практика. 2009. N 5 (май); Аксенова Е. Правовая демагогия или законные требования? // Новая адвокатская газета. 2014. N 9, 10 (май) и др.

Так, Е.Е. Уксусова указывает, что "дела, связанные с рассмотрением требований имущественного характера, но возникающие из публичных правоотношений, например о взыскании с граждан недоимки и финансовых санкций по налогам и сборам, не подсудны мировому судье, поскольку иск не является средством возбуждения таких дел. Такие дела подлежат рассмотрению в порядке производства по делам, возникающим из публичных правоотношений, в рамках которого предметом судебной деятельности являются публичные спорные правоотношения, в том числе налоговые и другие финансовые правоотношения, основанные на властном подчинении одной стороны другой. Эти дела не отнесены законом к подсудности мирового судьи" <2>, при этом автор отмечает, что имеется практика рассмотрения мировыми судьями налоговых споров.
———————————
<2> Уксусова Е.Е. Мировые судьи: проблемы применения правил подсудности гражданских дел // Законы России: опыт, анализ, практика. 2009. N 5 (май).

Д.Е. Зайков обращает внимание на то, что само по себе участие налоговых органов в конкретных правоотношениях еще не указывает категорично на то, что правоотношения носят публичный характер <3>. Автор говорит о том, что следует исходить из наличия спора о праве, которое определяет суд.
———————————
<3> Зайков Д.Е. Исковое производство или производство по делам, возникающим из публичных правоотношений? // Право в Вооруженных Силах. 2009. N 12 (декабрь).

Здесь следует сразу же дать дефиниции иска и дел, возникающих из публичных правоотношений, чтобы определить правовую природу дел, инициированных налоговыми органами, предметом которых является взыскание с граждан налоговых платежей.
Иск (как институт процессуального права) определяется как требование заинтересованного лица, вытекающее из спорного материального правоотношения, о защите своего или чужого права либо законного интереса, подлежащее рассмотрению и разрешению в установленном законом порядке <4>. Таким образом, в основе иска всегда лежит спорное материальное правоотношение. Может ли возникнуть спор между государственным властным органом и гражданином по поводу исполнения установленной гражданину государством обязанности по внесению обязательных налоговых платежей? Представляется, что нет, поскольку гражданин может лишь обжаловать законность действий властного органа, начислившего ему те или иные установленные государством платежи. Сам по себе спор о праве государственного органа предъявлять соответствующие требования к гражданину не рассматривается судом, поскольку право на взыскание, например, определенных налогов с граждан, предоставлено налоговому органу законом (Налоговым кодексом РФ).
———————————
<4> Земельные участки: права граждан / под ред. д-ра юрид. наук, проф. А.А. Ялбулганова // Библиотечка РГ. 2014.

Как справедливо отмечает П.А. Скобликов, в Гражданском процессуальном кодексе РФ в качестве основной установлена судебная процедура рассмотрения споров, стороны которых приобретают права и обязанности по своей воле и в своих интересах, являясь при этом юридически равноправными. Иными словами, эти дела возникают из правоотношений, связанных с применением материальных правовых норм частного права (гражданского, трудового, семейного и др.). Вместе с тем в ГПК РФ предусмотрена особая процедура для рассмотрения дел, возникающих из публичных отношений, которые регулируются нормами административного и иного публичного права <5>.
———————————
<5> Скобликов П.А. Кодекс административного судопроизводства: пробелы и коллизии официального проекта // Законодательство. 2014. N 3 (март).

Представляется, что тема настоящей статьи особенно актуальна сейчас, в условиях реформирования и реорганизации судебной системы, когда имеет место слияние арбитражных судов и судов общей юрисдикции, готовится к принятию Кодекс об административном судопроизводстве, соответственно, будет пересмотрена вся уже устоявшаяся система взглядов на подведомственность дел, возникающих из публичных правоотношений.
Обратимся к судебной практике рассмотрения гражданских дел по искам (заявлениям) налоговых органов о взыскании задолженностей по налогам и пени с граждан.
То, что данные дела рассматриваются мировыми судьями путем вынесения судебных приказов, установлено ст. 122 Гражданского процессуального кодекса РФ, согласно которой судебный приказ выдается, в частности, если заявлено требование о взыскании с граждан недоимок по налогам, сборам и другим обязательным платежам. Соответственно, компетентность мировых судей в данном вопросе сомнений у законодателя не вызывает. Входят ли в понятие недоимки пени, начисленные на неуплаченные вовремя налоги?
Налоговый кодекс РФ дает понятие недоимки как суммы налога или суммы сбора, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок (ст. 11 НК РФ). Буквально толкуя вышеприведенное положение закона, требование налогового органа, выраженное в адресованном суду заявлении о вынесении судебного приказа на взыскание с гражданина недоимки, не может включать в себя требование по уплате пени.
Далее возникает вопрос: кто и в каком порядке рассматривает требования налоговой инспекции о взыскании недоимки по налогам и пени? Решение этого вопроса связано с определением правовой природы пени.
В соответствии с п. 1 ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.
Согласно ст. 48 НК РФ в случае неисполнения налогоплательщиком (плательщиком сборов) — физическим лицом, не являющимся индивидуальным предпринимателем, в установленный срок обязанности по уплате налога, сбора, пеней, штрафов налоговый орган, направивший требование об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, вправе обратиться в суд с заявлением о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке, электронных денежных средств, переводы которых осуществляются с использованием персонифицированных электронных средств платежа, и наличных денежных средств данного физического лица в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, с учетом особенностей, установленных настоящей статьей.
В соответствии со ст. 69 НК РФ требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.
Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки и должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.
Согласно ст. 75 НК РФ пенями признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязательства по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня для уплаты налога или сбора, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка РФ.
В устоявшейся судебной практике принято считать, что в силу правовой природы пени, начисление которой не является мерой ответственности за налоговое правонарушение, для ее начисления не требуется принятия соответствующего, самостоятельного, решения налогового органа, на что обоснованно указывает суд в своем решении. То есть пеня имеет правовосстановительный характер (окупает потери бюджета от несвоевременно поступивших налоговых платежей и затраты казны на оформление налоговых требований) <6>.
———————————
<6> Апелляционное определение СК по гражданским делам Санкт-Петербургского городского суда от 18 февраля 2014 г. по делу N 33-2805/14 // СПС "Гарант".

Однако имеется множество случаев, когда адрес проживания гражданина в налоговых уведомлениях был указан неверно, а также случаев, когда гражданин исполнил обязанность по уплате налога, однако ему ошибочно направляется повторное уведомление и начисляется пеня. Такие ситуации весьма часто провоцируют возникновение спора о праве налоговых органов на начисление пени в конкретных размерах.
Данные обстоятельства свидетельствуют о том, вопрос о взыскании пени должен разрешаться в исковом порядке. Также если речь идет только о взыскании пени, то имеет место имущественный спор, который должен быть подсуден районному суду или мировому судье в зависимости от цены иска.
В остальных случаях существо правоотношений сводится к исполнению гражданами установленных им властью обязанностей, например в виде уплаты налога. Эта обязанность четко прописана в Налоговом кодексе РФ.

72. Подведомственность и подсудность налоговых споров.

Спор о праве здесь отсутствует, соответственно, вопрос о взыскании задолженностей по налогам должен разрешаться в ходе рассмотрения дел, возникающих из публичных правоотношений (не в исковом, а в заявительном порядке) и только районным судом.
Соответственно, должен разрешаться вопрос и с уплатой государственной пошлины. Если речь идет о взыскании пени и рассматривается имущественный иск, то и государственная пошлина должна уплачиваться исходя из цены иска. В остальных случаях она фиксирована и определяется согласно п. 6 ч. 1 ст. 333.19 НК РФ.
Здесь возникает другая проблема, поскольку п. 2 ч. 1 ст. 333.19 НК РФ четко определяет размер пошлины, подлежащей уплате при подаче заявления о вынесении судебного приказа — 50% размера государственной пошлины, взимаемой при подаче искового заявления имущественного характера. Однако, как уже было отмечено выше, требования налоговых органов к гражданам об уплате обязательных платежей нельзя отнести к имущественным спорам. Судебная практика идет по пути взыскания государственной пошлины по данной категории дел как по искам неимущественного характера, однако в разрешении указанного вопроса законодателем существует пробел, который лишь восполняется судебными органами указанным выше путем. Таким образом, следует либо внести дополнения в Налоговый кодекс РФ, регламентировав размер государственной пошлины при подаче заявления о вынесении судебного приказа о взыскании задолженностей по налогам, либо отдельным пунктом установить размер государственной пошлины, подлежащей взысканию по делам, вытекающим из требований налоговых органов к гражданам об уплате задолженности по налогам.

Литература

1. Аксенова Е. Правовая демагогия или законные требования? // Новая адвокатская газета. 2014. N 9, 10 (май).
2. Апелляционное определение СК по гражданским делам Санкт-Петербургского городского суда от 18 февраля 2014 г. по делу N 33-2805/14 // СПС "Гарант".
3. Бойков О. Рассмотрение арбитражными судами налоговых споров // Российская юстиция. 1996. N 11.
4. Зайков Д.Е. Исковое производство или производство по делам, возникающим из публичных правоотношений? // Право в Вооруженных Силах. 2009. N 12 (декабрь).
5. Земельные участки: права граждан / под ред. д-ра юрид. наук, проф. А.А. Ялбулганова // Библиотечка РГ. 2014.
6. Лермонтов Ю.М. Обжалование решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки // Право и экономика. 2007. N 3 (март).
7. Рольгайзер В. О подведомственности и подсудности // Эж-ЮРИСТ. 2003. N 13 (апрель).
8. Скобликов П.А. Кодекс административного судопроизводства: пробелы и коллизии официального проекта // Законодательство. 2014. N 3 (март).
9. Уксусова Е.Е. Мировые судьи: проблемы применения правил подсудности гражданских дел // Законы России: опыт, анализ, практика. 2009. N 5 (май).

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Судебный порядок рассмотрения налоговых споров

Судебный порядок защиты нарушенных прав налогоплательщиков предусматривает обращение лица в порядке искового производства в надлежащий суд. Для судов всех видов рассмотрение налоговых споров является одной из самых сложных категорий дел, так как судьи должны владеть в полной мере не только налоговым, но и в значительной мере финансовым законодательством, и, кроме того, разбираться в правилах ведения бухгалтерского учета, осуществления аудиторской деятельности и т.п.

В соответствии с Законом РФ «Об обжаловании в суд действий и решении, нарушающих права и свободы граждан» каждый гражданин вправе обратиться с жалобой в суд. если считает, что неправомерными действиями (решениями) государственных органов или должностных лиц нарушены его права и свободы (ст. 1).

Законодательством РФ предусмотрены следующие способы судебной защиты прав налогоплательщиков:

  • признание неконституционным законодательного акта полностью или в части Конституционным Судом РФ;
  • признание судом общей юрисдикции закона субъекта РФ, противоречащим федеральному закону и, следовательно, недействующим или не подлежащим применению;
  • признание арбитражными судами или судами общей юрисдикции недействительным нормативного либо ненормативного акта налогового органа, иного государственного органа или органа местного самоуправления, противоречащего закону и нарушающего права и законные интересы налогоплательщика;
  • неприменение судом нормативного либо ненормативного акта государственного органа, органа местного самоуправления или иного органа, противоречащего закону;
  • пресечение действий должностного лица налогового органа или иного государственного органа, нарушающих права или законные интересы налогоплательщика;
  • принуждение налоговых органов, иных органов государственной власти или их должностных лиц к выполнению законодательно установленных обязанностей, от выполнения которых они уклоняются;
  • признание не подлежащим исполнению инкассового поручения (распоряжения) налогового или другого органа на списание в бесспорном порядке сумм недоимок, пени, штрафов за нарушения налогового законодательства с банковского счета налогоплательщика;
  • возврат из бюджета необоснованно списанных в бесспорном порядке сумм недоимок, пени, штрафов;
  • взыскание процентов за несвоевременный возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога, сбора, пеней;
  • возмещение убытков, причиненных незаконными решениями, действиями или бездействием налоговых органов или их должностных лиц.

Одновременно названные способы судебной защиты являются предметами исковых требований налогоплательщиков.

Статья 138 Налогового кодекса устанавливает, что дела по обжалованию нормативных и ненормативных актов налоговых органон, а также действия или бездействия их должностных лиц организациями и индивидуальными предпринимателями подведомственны арбитражным судам, а физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, — судам общей юрисдикции.

Нормы Налогового кодекса о судебном порядке защиты нарушенных прав налогоплательщиков нашли развитие в совместном постановлении Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 11 июня 1999 г. № 41/9. В постановлении разъясняется, что налоговые споры подлежат рассмотрению арбитражными судами на общих основаниях в соответствии с АПК РФ и судами общей юрисдикции в порядке, предусмотренном гл. 24.1 ГПК РФ и Законом РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан».

Арбитражными судами рассматривается значительная часть дел, возникающих из налоговых правоотношении. Статьей 29 АПК РФ к подведомственности арбитражных судов отнесено рассмотрение экономических споров и других дел, возникающих из административных и иных публичных правоотношений.

Арбитражные суды рассматривают следующие категории дел, связанных с осуществлением организациями и гражданами предпринимательской и иной экономической деятельности:

  • об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;
  • о взыскании с организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность, обязательных платежей, санкций, если федеральным законом не предусмотрен иной порядок взыскания;
  • об оспаривании ненормативных правовых актов органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов и должностных лиц, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности;
  • другие дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда.

Деятельность арбитражных судов по защите нарушенных прав налогоплательщиков шире, чем деятельность судов общей юрисдикции.

§ 2. Подведомственность и подсудность налоговых споров

так как количественный состав субъектов, обращающихся в данные суды, намного больше.

Кроме того, подлежат восстановлению арбитражным судом конституционные права налогоплательщиков, нарушенные неправильным применением закона.

ВАС РФ в информационном письме от 21 июля 1999 г. № 42 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога» указал, что «споры между индивидуальными предпринимателями и налоговыми органами, возникшие в связи с исчислением подоходного налога, подведомственны арбитражным судам независимо от основании возникновения спора».

В соответствии с ст. 35 АПК РФ иск предъявляется по месту нахождения налогового органа, акты, действия или бездействие которого обжалуются. Иски, вытекающие из налоговых правоотношений к государственным органам и органам местного самоуправления, предъявляются в арбитражный суд соответствующего субъекта РФ, а не по месту нахождения органа, принявшего оспариваемое решение.

Статьей 138 Налогового кодекса устанавливается правило судебного рассмотрения налоговых споров принцип определения нагл ежащего ответчика. В соответствии с ним, по делу об обжаловании акта налогового органа ответчиком налоговый орган следует привлекать независимо от того, кем именно он подписан руководителем налогового органа, его заместителем или иным должностным лицом. По делу об обжаловании действий или бездействия должностных лиц налогового органа ответчиком будет именно то должностное лицо, которое осуществило оспариваемые действия или которое бездействовало.

Анализ правоприменительной практики рассмотрения налоговых споров показывает, что судебным процессом неизбежно рассматриваются вопросы:

  • применения материальных норм законодательства о налогах и сборах;
  • применения процессуальных норм, послуживших поводом для обращения налогоплательщика в суд: порядок проведения налоговой проверки, производство по делу о налоговом правонарушении, порядок взыскания недоимки, пени и т.д.;
  • юридической квалификации статуса, характера финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика в целях выявления налоговых последствий этих операций.

Составной частью судебного порядка защиты прав налогоплательщиков является исполнение судебных решений. Общие правила исполнения судебных решении установлены Федеральным законом от 21 июля 1997 г. № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве».

В соответствии с п. 5 ст. 79 Налогового кодекса сумма излишне взысканного налоговым органом налога и проценты, начисленные на эту сумму, подлежат возврату налоговым органом в течение одного месяца после вынесения судебного решения. Важной гарантией реальности восстановления нарушенных прав налогоплательщиков является положение о начале течения срока возврата денежных средств — один месяц со дня вынесения, а не вступления в законную силу решения суда. Соответствующие денежные суммы, присужденные к возмещению налогоплательщику, выплачиваются за счет бюджетных средств, что также гарантирует реальность исполнительного производства.

В практике деятельности налоговых органов возникают ситуации. когда у налогоплательщика имеется недоимка по уплате налогов и сборов или задолженность по пеням, причитающихся тому же бюджету, из средств которого подлежат возмещению излишне взысканные налоги и пени. В таких случаях п. 1 ст. 79 Налогового кодекса предписывает сначала произвести зачет в счет погашения недоимки. а затем возвратить налогоплательщику оставшуюся разницу по излишне взысканным денежным суммам.

Задайте вопрос юристу,

Подведомственность и подсудность налогово-правовых споров

Налоговые споры: в суде и вне суда

Борисова Оксана, налоговый юрист, аспирант Ставропольского государственного университета (г. Ставрополь).

Налоговые споры составляют значительный процент от разрешаемых арбитражными судами дел, и вопрос об оптимизации процедуры их рассмотрения широко обсуждается с давних пор. В то же время упрощение процедуры не должно нарушать конституционное право налогоплательщиков на судебную защиту. Достигнуть компромисса поможет продуманное и взвешенное заимствование опыта зарубежных стран.

При разрешении арбитражными судами споров между налогоплательщиками и налоговыми органами особую практическую значимость приобретают правовые позиции Конституционного Суда РФ по налоговым спорам. Обращение в КС РФ — необязательная стадия. Однако такое обращение позволяет снять напряжение и решить проблему, связанную с дефектом законодательства или правоприменительной практики.

Именно от решений федеральных арбитражных судов в большинстве случаев зависит, сможет ли налогоплательщик защитить свои права как более слабая сторона в налоговых правоотношениях. В совокупности акты высшего судебного органа арбитражной юрисдикции служат средством обеспечения единообразного применения законодательства при разрешении налоговых споров. Решения КС РФ имеют иную природу и значение, выработка его правовых позиций осуществляется в процессе интерпретации конституционных норм. Специальные положения и выводы КС РФ, в частности о виновной ответственности, порядке взыскания санкций, бремени доказывания и другие, прочно вошли в практику арбитражных судов.

Новеллой является институт апелляционной жалобы в вышестоящую налоговую инстанцию.

Вместе с тем значительная доля налоговых дел связана с конкретизацией норм НК РФ, что воспроизводит факт колоссального по значимости влияния судебной арбитражной практики в регулировании налоговых отношений. Правовая позиция о том, что бесспорный порядок взыскания налоговых платежей при наличии последующего судебного контроля как способа защиты прав налогоплательщика не противоречит требованиям Конституции РФ, была высказана КС РФ гораздо раньше в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 06.12.2001 N 257-О, однако неверно понята законодателем. Следствием чего явилось огромное количество налоговых споров о признании не подлежащим исполнению исполнительного или иного документа, по которому взыскание производится в бесспорном (безакцептном) порядке (ст. 47 НК РФ). На примере данной категории налоговых споров как наиболее распространенной можно проследить путь реализации правовой позиции суда в новеллах налогового законодательства, внесенных Законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ.

Два порядка

Прежде всего следует определиться, что фактически установлено два порядка взыскания налоговой задолженности: бесспорный (в отсутствие спора) и безакцептный (путем выставления инкассового поручения (распоряжения) без согласия на взыскание).

Недоимки и пени свободно взыскиваются в бесспорном порядке. Установленные лимиты по суммам внесудебного взыскания больше не действуют (ст. 103.1 исключена из НК РФ). Однако в отношении штрафов КС РФ указал на недопустимость их взыскания в бесспорном порядке как платежей, отражающих карательный институт налогового права. Такой порядок приобретает неконституционный характер при несогласии налогоплательщика с решением налогового органа. Это означает, что в случае принятия налоговым органом решения о взыскании штрафов для налогоплательщика должен быть установлен срок, в течение которого наличие спора презюмируется. Если налогоплательщик использует свое конституционное право на обжалование, то возможность безакцептного порядка взыскания аннулируется.

Логично, что в случае пропуска процессуального срока отсутствует спор о праве. И как следствие — безакцептное взыскание налоговым органом штрафа не будет противоречить конституционным положениям. В соответствии с п. 9 ст. 101 НК РФ (новой редакции) возможность оспаривания ограничена сроком 10 дней. Новеллой является институт апелляционной жалобы в вышестоящую налоговую инстанцию на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (новая редакция ст. 101, новые ст. ст. 101.2 и 101.3 НК РФ). Законодателем упрочен административный порядок разрешения налоговых споров с целью "разгрузить" арбитражные суды.

Обязательность выстраивания эффективной системы административного обжалования диктуется в первую очередь необходимостью налаживания взаимодействия и состязательности между налогоплательщиками и налоговыми органами. Меры, применяемые при этом, должны быть легитимными.

Однако установленный обязательный апелляционный порядок является ограничительным для реализации конституционного права налогоплательщика на судебное обжалование, это нарушает положения ч. 1 ст. 46, ст. 55 Конституции РФ, декларирующие судебную защиту прав и свобод как гарантию в отношении всех других конституционных прав и свобод. В российских условиях вышестоящий налоговый орган не может быть признан беспристрастной инстанцией. Целесообразнее было бы создать независимый юрисдикционный орган в системе налоговой администрации.

В случае если налоговая практика продемонстрирует неэффективность апелляционного порядка защиты прав, данный вопрос станет основанием обращения налогоплательщиков в Конституционный Суд РФ.

Также п. 2 ст.

О подсудности исков налоговых органов (Магомедова З.И.)

101.2 НК РФ предусматривает, что, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение последнего вступит в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом. Следовательно, автоматически штраф подлежит взысканию в безакцептном порядке. Данное основание также имеет явные предпосылки стать предметом проверки его конституционности в КС РФ.

Как видим, потенциально порядок реализации законодателем правовых позиций Конституционного Суда РФ, выраженных в Постановлениях от 17.12.1996 N 20-П и от 28.02.2006 N 2-П, Определении от 06.12.2001 N 257-О, имеет все правовые основания быть вновь подвергнутым судебному конституционному контролю.

Зарубежный опыт

Указанные выводы подтверждаются американским опытом разрешения налоговых споров. Например, в рамках административной процедуры на этапе сбора налогов действует Апелляционная служба Налогового управления США, однако для налогоплательщиков обращение с апелляционной жалобой не является обязательным. И государство, и налогоплательщики вправе предъявлять свои аргументы и доказательства в суд, минуя совещание в Апелляционной службе (см.: Финансовое право зарубежных стран: исследования, рефераты, законодательные акты / Под ред. А.Н. Козырина М.: Готика, 2005. С. 20 — 22).

Со сложностями в регулировании порядка взыскания налоговых штрафов сталкивается не только правовая система Российской Федерации. В частности, Верховный суд США в противоречие политическим установлениям Конгресса настаивает на принятии "принципа справедливого подчинения" (principles of equitable subordination) на основании разработанной судебной доктрины "справедливого подчинения" (doctrine of equitable subordination), чтобы позволить судам по делам о банкротстве преобразовывать налоговый штраф в приоритетный среди административных расходов, когда это будет оправдано конкретными фактами (Case 94-1785 Commissioner of Internal Revenue v. Robert F. Lundy (January 17, 1996) // Bulletin of the Supreme Court of the United States N 1996-34, August 19, 1996. P. 10 — 11). Как известно, американские налоговые органы в своей деятельности непосредственно руководствуются судебными доктринами.

Установленный обязательный апелляционный порядок является ограничительным для реализации конституционного права налогоплательщика на судебное обжалование.

В российском праве уже видны свидетельства прогноза В.В. Лазарева: "Вполне может случиться так, что решающую роль в достижении планируемых законодателем результатов сыграют не сами нормативные акты (страдающие иногда серьезными недостатками), а надлежащие действия субъектов применения права" (см: Оценка законов и эффективности их принятия. Материалы Международного семинара, 16 — 17 декабря 2002 г., г. Рязань. М.: Издание Государственной Думы Федерального Собрания Российской Федерации, 2003. С. 35). Поэтому особую важность приобретает совершенствование принципов беспристрастного, справедливого, предсказуемого и обоснованного разрешения налоговых дел.

Адекватность истолкования Конституционным Судом РФ принципа справедливости административного и судебного порядка подтверждается примерами зарубежной практики. Так, в американском судебном деле Murphy v. IRS предметом спора стал вопрос: признается ли денежное возмещение, полученное в качестве компенсации морального вреда, доходом для целей налогообложения физических лиц? Суд обратился к анализу "первичного намерения" (original intent) и принял решение, что разработчики 16-й поправки к Конституции США не рассматривали денежную компенсацию морального вреда как облагаемый налогом доход (Case 05-5139 Marrita Murphy and Daniel J. Leveille v. Internal Revenue Service of the U.S.A. (United States Court of Appeals for the District of Columbia circuit, August 22, 2006)).

В данном смысле российская практика выгодно отличается тем, что такой вопрос не становился предметом судебных разбирательств. В письме ФНС РФ от 23.11.2005 N 04-1-02/888@ дано разъяснение по вопросу налогообложения компенсаций. Заключение, что возмещение морального вреда не подлежит обложению НДФЛ, сделано налоговым органом исходя из анализа гражданско-правовой природы таких компенсационных выплат в качестве аргументации правил п. 3 ст. 217 НК РФ. Налоговый орган не обратился к конституционным положениям, имеющим прямое действие.

* * *

Опыт разрешения налоговых споров в административном, судебном арбитражном и конституционном порядке обнаруживает, что часто налоговые проблемы возникают именно из-за применения норм к ситуации, связанной с налогообложением. В принципах, изложенных в первой части НК РФ, сконцентрированы "дух" и буква налогового законодательства. Следуя аналогии, что КС РФ выявляет "дух" и букву Конституции РФ, правоприменители (судебные и налоговые органы) должны четко понимать конституционность любой подлежащей применению налоговой нормы и с учетом данного обстоятельства выявлять не только вопросы права, но и факты в каждом конкретном споре.

Таким образом, абсолютно логично расширение объективных пределов юридической силы и обязательности правовых позиций Конституционного Суда РФ как источников налогового права, оказывающих влияние на налогообложение. С точки зрения практики отрицать это бессмысленно, особенно если учитывать динамику развития налоговых отношений.