Как списать незавершенное производство

"Главбух". Приложение "Учет в строительстве", 2005, N 2

ЛИКВИДАЦИЯ "НЕЗАВЕРШЕНКИ"

Строительство может быть не завершено по разным причинам: у застройщика закончились деньги или арендованный под строительство участок перешел к другому арендатору. А возможно, продолжать строительство завода по переработке минерального сырья нецелесообразно, так как постройка на этом же участке торгово-развлекательного комплекса принесет значительно больше прибыли. В этих и других случаях недостроенный объект нужно ликвидировать, а затраты по нему списать. Какими документами это оформить? Как отразить данные операции в бухучете? По какой стоимости оприходовать материалы, которые остались от ликвидации "незавершенки" и которые можно использовать? Какие расходы по ликвидации можно учесть при налогообложении? В нашей статье мы ответили на эти вопросы.

Документальное оформление

Как правило, до того как руководитель организации решает списать "незавершенку", строительство уже прекращено. Поэтому на этот момент застройщик уже оформил Акт о приостановлении строительства по форме N КС-17, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 г. N 100. В ней отражаются результаты строительства на момент его прекращения: фактические затраты застройщика, задолженность перед подрядчиком (в том числе суммы неустойки, если их нужно выплатить ), затраты на консервацию.

———————————————————————————————— По вопросам выплаты неустойки и учета ее в целях налогообложения читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в строительстве" N 4, 2003, с. 44.

После этого руководитель своим приказом создает комиссию, в состав которой могут быть включены его заместитель, главный инженер, начальники соответствующих отделов или служб, главный бухгалтер или его заместитель, бухгалтер по учету основных средств, материально-ответственные лица. Эта комиссия подбирает необходимую техническую документацию на списываемый объект, использует данные бухучета, осматривает недострой, определяет, можно ли в дальнейшем использовать отдельные материалы списываемого объекта. После этого комиссия составляет акт о целесообразности списания "незавершенки". Унифицированной формы такого акта не предусмотрено, поэтому организация самостоятельно определяет его содержание и форму. На основании акта комиссии организация ликвидирует объект своими силами или привлекая к этому подрядные организации.

По окончании всех работ на ликвидированном объекте целесообразно составить акт о списании объекта незавершенного строительства.

Учет незавершенного производства

Такой акт также не имеет унифицированной формы. Организация может разработать его самостоятельно на базе Акта о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма N ОС-4), утвержденного Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7. В акте о списании объекта незавершенного строительства будут указаны сведения о состоянии объекта на дату списания, его краткая индивидуальная характеристика, сведения о затратах, связанных со списанием, и о поступлении материальных ценностей от списания.

Учет расходов

…по ликвидации объекта

В бухучете расходы по ликвидации "незавершенки" рассматриваются как операционные. Основание — п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. А в целях налогообложения прибыли они признаются внереализационными и учитываются при расчете налога на прибыль (пп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Если организация ликвидирует "незавершенку" собственными силами, стоит обратить внимание, что в этом случае ей не нужно начислять НДС со стоимости выполненных работ, хотя такой объект налогообложения указан в пп. 3 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ. Давайте разберемся почему. Дело в том, что под налогообложение подпадают работы капитального характера, в результате которых создаются новые объекты основных средств или изменяется их первоначальная стоимость (в результате достройки, дооборудования и пр.). А в данном случае объект просто-напросто ликвидируется. Подтвердить перед налоговиками свое право не начислять НДС при ликвидации объекта вы можете, сославшись на разъяснения Минфина России в Письме от 5 ноября 2003 г. N 04-03-11/91.

Пример 1. Застройщик собственными силами ликвидирует недостроенный плавильный цех. Учет затрат строительного подразделения отражается по счету 23 "Вспомогательные производства". При этом расходы составили:

— на выплату зарплаты рабочим (с учетом страховых отчислений) — 163 200 руб.;

— на материалы, использованные при демонтаже объекта (ГСМ, стройматериалы, инвентарь и пр.) — 60 000 руб.;

— на амортизацию техники, занятой на ликвидационных работах, — 10 000 руб.

В учете застройщика бухгалтер записал:

Дебет 23 Кредит 70 (69)

— 163 200 руб. — начислена зарплата рабочим (с учетом страховых отчислений);

Дебет 23 Кредит 10

— 60 000 руб. — использованы материалы;

Дебет 23 Кредит 02

— 10 000 руб. — начислена амортизация техники;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 23

— 233 200 руб. (163 200 + 60 000 + 10 000) — списаны расходы по ликвидации цеха.

Если предположить, что в бухгалтерском и налоговом учете расходы совпадают, то 233 200 руб. будет учтено в целях налогообложения прибыли.

Примечание. Официальная позиция

В.А. Жарова, советник налоговой службы III ранга

— Можно ли принять к вычету из бюджета "входной" НДС, уплаченный подрядчику за работы по ликвидации "незавершенки"?

— Да можно, если такие работы предусмотрены в качестве подготовительных в смете на строительство нового объекта на месте снесенного. А обычно так и бывает. Ведь не будет же организация сносить постройку просто для того, чтобы расчистить участок. Правда, учтите, что "входной" НДС по подрядным работам можно предъявить к вычету, только когда новый объект введут в эксплуатацию и начнут амортизировать. Это следует из п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ.

Если же для ликвидации объекта привлекается подрядная организация, то главный вопрос, который при этом возникает: можно ли принять к вычету НДС, уплаченный подрядчику за ликвидационные работы? По Налоговому кодексу РФ вычету подлежат суммы налога в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). А в данном случае работы по ликвидации не являются объектом обложения по НДС.

Пример 2. Для разборки железобетонных конструкций недостроенного склада заказчик заключил договор с подрядной организацией, заплатив ей по счету 354 000 руб. (в том числе НДС — 54 000 руб.). Отметим, что работы по сносу склада предусмотрены в смете на строительство нового объекта.

Тогда в учете заказчика бухгалтер сделает следующие проводки:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

— 300 000 руб. (354 000 — 54 000) — приняты работы, выполненные подрядчиком;

Дебет 19 Кредит 60

— 54 000 руб. — отражен НДС со стоимости выполненных работ;

Дебет 60 Кредит 51

— 354 000 руб. — оплачены подрядные работы.

Принять к вычету из бюджета 54 000 руб. можно после того, как новый объект, построенный вместо снесенного склада, будет введен в эксплуатацию и его начнут амортизировать.

Примечание. Официальная позиция

К.В. Новоселов, советник налоговой службы РФ III ранга

— Относится ли к расходам в целях обложения налогом на прибыль организаций стоимость ликвидируемого объекта "незавершенки"?

— Нет, не относится. Здесь следует руководствоваться прямой нормой пп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ. В нем сказано о том, какие расходы в данном случае учитываются в целях налогообложения.

Это затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства:

— демонтаж;

— разборку;

— вывоз разобранного имущества.

Другие затраты в целях налогообложения не принимаются.

…по строительству ликвидируемого объекта

В бухучете затраты по строительству незавершенного объекта, подлежащего ликвидации, рассматриваются как операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). А вот принять такие затраты в целях налогообложения прибыли вряд ли возможно. Ведь одним из условий для этого является направленность расходов на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ). А при ликвидации "незавершенки" затраты попросту "зарыты в землю". Кроме того, говоря о признании ликвидационных расходов в целях налогообложения прибыли (пп. 8 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ), законодатель четко указал на то, что при ликвидации основных средств на расходы можно списать их остаточную стоимость, а при ликвидации "незавершенки" — только расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества. Причем, как следует полагать, этот перечень расходов является закрытым.

Учет материалов и оборудования,

оставшихся от ликвидации "незавершенки"

При ликвидации недостроенного объекта многие предметы могут быть повторно использованы. Это железобетонные изделия, плиты, кирпич, трубы, смонтированное оборудование и т.д. Они отражаются в бухучете по рыночной стоимости. Это установлено в п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. Аналогичное правило содержится в п. 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н.

В целях налогообложения прибыли материалы и иные ценности, оставшиеся от ликвидации "незавершенки" и пригодные к дальнейшему использованию, включаются во внереализационные доходы (п. 13 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Правда, здесь ничего не сказано, по какой стоимости эти ценности должны учитываться в целях налогообложения. Скорее всего, конечно же, по рыночной.

Примечание. Бухучет материалов

Хотелось бы обратить ваше внимание на некоторые противоречия в действующих документах по вопросу, касающемуся того, по какой стоимости учитывать материалы — по рыночной или по цене возможного использования. Так, в п. 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, а также в п. 9 ПБУ 5/01 говорится о том, что материалы, оставшиеся от ликвидации "незавершенки", отражаются в бухучете по рыночной стоимости. В то же время в п. 84 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н, указано на то, что делать это нужно исходя из цены возможного использования материалов. Как же быть?

В данном случае мы рекомендуем вам отразить материалы по рыночной цене, поскольку в п. 84 методички речь идет о материалах, оставшихся от разборки основных средств. А в нашем случае ликвидируется "незавершенка", то есть объект, который еще не является основным средством (и уже им не будет).

Поступление на склад материалов, оставшихся от "незавершенки", оформляется приходным ордером по форме N М-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а. А поступление оборудования — Актом о приеме (поступлении) оборудования по форме N ОС-14. Эта форма утверждена Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7.

Пример 3. В градостроительном плане предусмотрено строительство дорожной развязки на земельном участке, выделенном ранее застройщику под автозаправочную станцию. Поэтому недостроенную бензоколонку решили ликвидировать, при этом в нее уже было вложено 3 750 000 руб.

При разборе оприходованы железобетонные конструкции, оцененные в 800 000 руб., и три топливные емкости, оцененные в 360 000 руб.

В учете застройщика бухгалтер отразил:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 08 субсчет "Строительство объектов основных средств"

— 3 750 000 руб. — списаны затраты на строительство автозаправочной станции;

Дебет 10 субсчет "Прочие материалы" Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

— 800 000 руб. — оприходованы на склад железобетонные изделия;

Дебет 07 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы"

— 360 000 руб. — оприходованы на склад топливные емкости.

Полученный убыток в размере 2 590 000 руб. (3 750 000 — 800 000 — 360 000) не учитывается при налогообложении прибыли. Он представляет собой постоянное налоговое обязательство.

Отдельно давайте рассмотрим вопрос, связанный со списанием НДС, накопленного в процессе строительства по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Напомним, что при строительстве подрядным способом налог предъявляется к вычету из бюджета по мере постановки на учет построенных объектов или при реализации "незавершенки".

А при строительстве хозяйственным способом — по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, но только в случае, когда стоимость объекта строительства включается в расходы в целях налогообложения прибыли (в том числе через амортизацию). Это следует из п. 5 ст. 172 и п. 6 ст. 171 Налогового кодекса РФ.

Получается, когда мы списываем "незавершенку", "входной" НДС не может быть принят к вычету из бюджета. Со счета 19 он списывается на внереализационные расходы (счет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Прочие расходы"), однако при налогообложении прибыли не учитывается.

Пример 4. Продолжим предыдущий пример. Предположим, что за время строительства по счету 19 отражен НДС в размере 240 000 руб. При списании "незавершенки" бухгалтер отразит:

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

— 240 000 руб. — списан НДС.

Однако этот убыток не учитывается при налогообложении прибыли и образует постоянное налоговое обязательство.

Схема документооборота при списании "незавершенки"

—————————————————————————————————————————————————————————————————¬ | Акт о приостановлении строительства | | (форма N КС—17) | L———————————————————————————————T————————————————————————————————— \¦/ ————————————————————————————————+————————————————————————————————¬ | Акт о целесообразности списания объекта незавершенного | | строительства | | (по собственной форме) | L———————————————————————————————T————————————————————————————————— \¦/ ————————————————————————————————+————————————————————————————————¬ | Акт о списании объекта незавершенного строительства | | (по собственной форме) | L——————————————T—————————————————————————————————T———————————————— \¦/ \¦/ ———————————————+———————————————¬ ————————————————+———————————————¬ | Приходный ордер (форма N М—4)| | Акт о приеме (поступлении) | | | | оборудования (форма N ОС—14) | L——————————————————————————————— L————————————————————————————————

А.Ю.Ежова

Ведущий аудитор

Центра финансовой экспертизы

"Бизнес-Сервис"

Подписано в печать

18.04.2005

—————————————————————————————————————————————————————————————————— ———————————————————— ——

(C) Fin-Buh.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних.

Учет потерь от брака в производстве

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен специальный счет 28 »Брак в производстве». Именно на нем определяются потери от брака. В дебет счета попадает все то, что испорчено безвозвратно (стоимость неисправимого брака), расходы на исправление частичного брака и прочие аналогичные расходы. По кредиту счета отражаются суммы, уменьшающие потери от брака, такие как взыскания с виновных лиц, стоимость материалов, получившихся в результате разборки бракованного изделия (при наличии возможности их дальнейшего использования) и другие подобные суммы. Таким образом конечная величина потерь от брака определяется как разница между оборотами по дебету и по кредиту счета. Однако для того, чтобы не допустить ошибки в определении потерь от брака, бухгалтеру необходимо произвести дополнительные расчеты. Обычно в таких случаях составляют калькуляцию, в которой указывается фактическая себестоимость бракованной продукции с разбивкой по соответствующим объектам аналитического учета (стоимость сырья и материалов, заработная плата, отчисления на социальные нужды, часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов, приходящаяся на брак и проч.). Например, если для установления факта брака работнику предприятия пришлось выехать в командировку, то расходы по ней также должны быть учтены в составе потерь от брака. На основании калькуляции бухгалтер производит записи на счетах бухгалтерского учета. При обнаружении внутреннего брака потери от него подлежат списанию в дебет счетов учета затрат на производство.

ПРИМЕР

Контролерами ОТК завода обнаружен брак. Выяснилось, что брак допущен по вине рабочего Иванова. По заключению комиссии данный брак может быть исправлен. Исправление брака поручено рабочему Петрову. В бухгалтерском учете завода должны быть сделаны следующие проводки:

Дт28 — Кт10 — списана на исправление брака стоимость дополнительных материалов;

Дт28 — Кт70 — начислена заработная плата рабочему Петрову, исправляющему брак;

Дт28 — Кт69 — начислен единый социальный налог и обязательные страховые взносы от несчастных случаев и производственных заболеваний с заработной платы рабочего Петрова;

Дт73 — Кт28 — отражено удержание денежных средств с рабочего Иванова в возмещение ущерба от брака;

Дт20 — Кт28 — сумма потерь от брака отражена в составе затрат на производство продукции.

Если внутренний брак оказался неисправимым, то бракованные изделия (возвратные отходы) подлежат учету по цене возможного использования.

ПРИМЕР

Токарь Цветков допустил брак при изготовлении детали. Брак, согласно заключению комиссии, оказался неисправимым. Была составлена калькуляция фактической себестоимости бракованной детали. В бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие проводки:

Дт28 — Кт20 — отражена фактическая себестоимость бракованной детали;

Дт10 — Кт28 — отражена стоимость бракованной детали по цене возможного использования;

Дт73 — Кт28 — начислена сумма удержания с токаря Цветкова за допущенный брак;

Дт20 — Кт28 — потери от окончательного брака учтены в составе расходов на производство.

Потери от внешнего брака, в случае его выявления в том же отчетном периоде, когда бракованное изделие произведено, также подлежат списанию на счета учета расходов на производство. Однако внешний брак может быть выявлен и не в том периоде, когда бракованное изделие произведено. Наиболее показательным может быть следующий пример — предприятие выпустило изделие в декабре. Изделие было продано покупателю в январе следующего года, причем на него был установлен гарантийный срок в 12 месяцев с момента продажи. Через шесть месяцев после продажи в изделии обнаружен брак. Предприятие-изготовитель признало факт брака. И здесь у бухгалтера может возникнуть вопрос — куда же отнести потери от брака? Для того, чтобы правильно ответить на данный вопрос, необходимо знать, формируется ли на предприятии резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию. Если резерв на предприятии создан, то вне зависимости от периода, в котором изделие было продано, потери от брака подлежат погашению за счет резерва, т. е. в бухгалтерском учете отражаются проводкой Дт 96 — Кт 28.

ПРИМЕР

На предприятии создан резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию. Один из покупателей обратился на предприятие по поводу брака, обнаруженного им в изделии предприятия, приобретенном в прошлом году. Срок гарантии на изделие не истек, по заключению специалиста брак является исправимым. Покупатель предъявил предприятию к возмещению расходы на транспортировку бракованного изделия. Виновные лица не установлены. В учете предприятия операция по исправлению брака отражается следующим образом:

Дт28 — Кт10 — отражена стоимость материалов, использованных для гарантийного ремонта;

Дт28 — Кт70 — начислена заработная плата сотруднику, исправляющему брак;

Дт28 — Кт69 — начислен единый социальный налог и отчисления на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и проф. заболеваний с заработной платы сотрудников, исправляющих брак;

Дт28 — Кт76 — отражены подлежащие возмещению расходы покупателя по возврату бракованной продукции;

Дт28 — Кт02 — начислена амортизация основных средств, предназначенных для проведения гарантийного ремонта;

Дт96 — Кт28 — сумма потерь от брака списана за счет резерва.

А если такого резерва нет, то суммы потерь от брака прошлых лет, выявленного в отчетном году, надлежит списать в дебет счета 91.

Статья: Ликвидация "незавершенки" ("Главбух". Приложение "Учет в строительстве", 2005, N 2)

Необходимо помнить и о том, что в случае выявления внешнего брака в себестоимость бракованной продукции также включаются и расходы на ее продажу.

ПРИМЕР

Воспользуемся условиями предыдущего примера за следующими исключениями — брак изделия оказался неустранимым и предприятие не создает резервов по гарантийному ремонту и обслуживанию. Покупатель потребовал также вернуть ему денежные средства, уплаченные за изделие. В этом случае необходимо сделать следующие проводки:

Дт91 — Кт62 — выручка от продажи бракованного изделия признана в составе расходов при возврате изделия;

Дт91 — Кт68 СТОРНО — сторнирована сумма НДС от продажи бракованного изделия;

Дт91 — Кт43 СТОРНО — сторнирована себестоимость бракованного изделия при его возврате;

Дт28 — Кт43 — себестоимость бракованного изделия отражена в составе потерь от брака;

Дт28 — Кт76 — отражены подлежащие возмещению расходы покупателя по возврату бракованной продукции;

Дт28 — Кт91 — в составе потерь от брака отражена сумма расходов на продажу бракованного изделия (на основании калькуляции);

Дт10 — Кт28 — учтена по цене возможного использования стоимость возвратных отходов;

Дт91 — Кт28 — сумма невосполнимых потерь от брака признана в составе прочих расходов.

Дт62 — Кт76 — начислена к возврату сумма, уплаченная покупателем за изделие;

Дт76 — Кт51 — осуществлен возврат денежных средств покупателю (сумма, уплаченная покупателем за изделие и расходы по возврату брака).

В случае если возврат бракованного изделия произошел в том же отчетном периоде, в котором данное изделие было продано покупателю, то бухгалтерские проводки будут выглядеть следующим образом:

Дт62 — Кт90 СТОРНО — сторнирована сумма выручки от реализации бракованного изделия;

Дт90 — Кт68 СТОРНО — сторнирована сумма НДС от реализации бракованного изделия;

Дт90 — Кт43 СТОРНО — восстановлена себестоимость бракованного изделия;

Дт28 — Кт43 — себестоимость бракованного изделия списана на потери от брака;

Дт28 — Кт76 — отражены подлежащие возмещению расходы покупателя по возврату бракованного изделия;

Дт10 — Кт28 — учтена по цене возможного использования стоимость возвратных отходов;

Дт20 — Кт28 — потери от брака включены в состав расходов основного производства;

Дт62 — Кт76 — начислена к возврату сумма, уплаченная покупателем за изделие;

Дт76 — Кт51 — осуществлен возврат денежных средств покупателю (сумма, уплаченная покупателем за изделие и расходы по возврату брака).

Также нужно обязательно помнить, что счет 28 на конец отчетного периода не может иметь сальдо, он всегда «закрывается». Но правильно отразить потери от брака в бухгалтерском учете — это только полдела. Отдельно стоит поговорить и о налогообложении данных операций.

Дата добавления: 2016-04-11; просмотров: 376;