Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве

08.06.2020
Комментариев нет

Электронный журнал «Учет в сельском хозяйстве» – это оперативные комментарии к отраслевым документам, приказам Минсельхоза и Минфина России, интервью с чиновниками. Большое внимание уделяется снижению налоговой нагрузки, учету и порядку использования государственных субсидий. Издание рекомендовано Минсельхозом России.

В каждом номере журнала «Учет в сельском хозяйстве»:

Все новости отраслевого учета
Сельскохозяйственной организации невозможно обойтись без информации о последних изменениях в законодательстве, постановлениях Правительства РФ и Минсельхоза России, которые регулируют деятельность в этой отрасли. Необходимо знать и о разъяснениях Минфина и ФНС России по различным вопросам учета и налогообложения. Поиск таких документов отнимает много времени. Мы облегчили вашу работу, собрав всю необходимую информацию на страницах нашего издания.

Ответы на вопросы бухгалтеров
Надеяться, что законодательство избавят от нечетких формулировок и сделают понятным, не приходится. Принять правильное решение вам помогут специалисты: чиновники Минфина, Роструда, аудиторы, а также налоговые консультанты и эксперты бухгалтерского учета.

Рубрика «Сельхозналог»
Многие товаропроизводители перешли на уплату единого сельскохозяйственного налога. Мы помогаем разобраться с особенностями применения ЕСХН, и рассматриваем самые разнообразные ситуации, которые возникают у бухгалтера сельхозпредприятия или у главы крестьянско-фермерского хозяйства.

Рекомендации по бухгалтерскому и налоговому учету
На страницах журнала мы размещаем практические советы по различным аспектам учета и налогообложения операций в сельскохозяйственном производстве. Здесь вы найдете, например, рекомендации по вопросам учета имущества, полученного в лизинг. Комментарии к порядку расчетов с работниками, разъяснения как учитывать затраты на производство продукции.

Консалтинговая группа ЕРМАК приглашает вас стать постоянным читателем электронной версии журнала «Учет в сельском хозяйстве».

Специфическим объектом в сельском хозяйстве, с точки зрения экономики, являются животные на откорме и выращивании. С одной стороны, их можно отнести к незавершенному производству. С другой – к части оборотных средств предприятия.

Учет животных на выращивании и откорме имеет ряд специфических характеристик, которые следует принять во внимание бухгалтеру.

Животные как объект учета

В сельском хозяйстве различают рабочий и продуктивный скот, а также их молодняк и животных на откорме. Их подразделяют на две экономические категории: предметы труда и оборотные средства. При этом они могут переходить из одного состояния в другое, изменяя содержание активов предприятия.

Помимо этого, животноводство приносит специфический вид продукции – приплод. Пока молодняк не вырастет, его тоже будут считать в числе предметов труда.

Из-за ряда особенностей учет животных на выращивании и откорме следует вести раздельно от основного стада. К этой группе могут быть отнесены следующие животные:

  • молодняк;

  • взрослые особи, находящиеся в нагуле и откорме;

  • из основного стада кроликов, зверей, птиц;

  • выбракованные из основного стада на продажу (без откорма);

  • семьи пчел;

  • полученные от населения на продажу.

Все животные содержатся здесь определенный период, который описывается следующим циклом: поступление, откормка и выбытие.

Задачи учета

Контроль за быстро меняющими свою стоимость и вид активами – животными – должен осуществляться непрерывно. Подсчет количества голов, своевременное отражение перевода из одного стада в другое, выбытие или приплод – бухгалтерия четко и ясно обязана прописывать в документации.

Отсюда вытекают определенные цели учета скота и птиц на откорме: своевременность обновления данных;

  • обоснованное оценивание поступающих животных;

  • разработка учетных цен, отражение калькуляционных разниц;

  • контроль за сохранностью скота на откорме и выращивании по ответственным лицам;

  • проведение инвентаризаций;

  • определение результатов откорма и выращивания.

Учет животных на выращивании и откорме должен быть организован так, чтобы выполнялись все задачи и отражались все особенности в соответствующих регистрах и документах.

Оценка активов

Для ведения бухгалтерского учета необходима оценка средств предприятия. При этом способе имущество в бухгалтерском балансе и прочих документах указывается в денежном измерении. В основе оценки лежит фактическая себестоимость приобретения или производства. При оприходовании для отдельных типов животных необходимо выполнить такие операции:

Телята в молочном производстве учитываются по плановой себестоимости единицы приплода. При этом цена одного теленка определяется в виде суммы затрат на содержание быков-производителей и молочных коров. При этом на приплод относят лишь 10% расходов, остальное (90%) высчитывают на молоко.

В мясном производстве стоимость теленка определяют по его массе, умножая массу теленка на плановую себестоимость килограмма.

Птенцов учитывают поголовно по плановой себестоимости инкубации.

При приобретении животных их отражают по учетным ценам или фактической стоимости приобретения.

Выбракованный скот учитывают по балансовой стоимости этих животных.

Особенностью учета животных на выращивании и откорме заключается в том, что ценность животных на выращивании и откорме постоянно меняется. Поэтому в оценке важное значение придается стоимости (плановой) одного килограмма или центнера живой массы. Именно по этому показателю чаще всего списывают или переводят скот. В конце года необходимо произвести расчет себестоимости продукции. Плановую стоимость доводят до фактической, при необходимости внося корректировки в данные бухучета. В фактическую цену включаются затраты на приобретение продукции, в том числе заготовительные и транспортные расходы, за минусом НДС и прочих возмещаемых налогов.

Синтетический учет на счете 11

Информацию о молодняке и скоте на откорме объединяют в одну группу и отражают на счетах бухгалтерского учета. Для этих целей задействуется счет 11, на котором ведется синтетический учет животных на выращивании, откорме. На этом счете по массе, количеству голов и их стоимости показывают необходимые данные о скоте и птицах, принадлежащих фирме.

Счет 11 – активный счет. По дебету счета приходуют животных, а по кредиту счета списывают животных.

На счете 11 «Животные на выращивании и откорме» принято отражать информацию о наличии и движении (Инструкция по применению Плана счетов):

  • молодняка животных;

  • взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле;

  • птицы, зверей, кроликов, семей пчел (независимо от их возраста);

  • взрослого скота, выбракованного из основного стада для продажи (без постановки на откорм);

  • скота, принятого от населения для продажи.

При поступлении животных счет 11 корреспондирует со счетами расчетов, учета производственных запасов, затрат на производство, капитала или финансовых результатов. Все зависит от обстоятельств, при которых на баланс предприятия зачисляется птица или скот.

Выбытие, как правило, происходит во взаимосвязи счета 11 со счетами групп I – IV, VI и VIII.

Суммы затрат, использованные на выращивание и откорм животных, в сельском хозяйстве списывают в дебет счета 20 «Основное производство» на соответствующий субсчет.

В случаях, когда животноводство не является основным видом деятельности, используют дебет счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Аналитический учет на счете 11

Скот и птицы по видам и размещению на объектах предприятия учитываются обособленно.

Аналитический учет по счету 11 ведется по местам содержания животных, по видам, возрастным группам (так как животным свойственна биотрансформация), полу и т.д. В организации могут быть открыты следующие субсчета к счету 11 (п. 42 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях):

— 11-1 «Молодняк животных»;

— 11-2 «Животные на откорме»;

— 11-3 «Птица»;

— 11-4 «Звери»;

— 11-5 «Кролики»;

— 11-6 «Семьи пчел»;

— 11-7 «Молодняк животных, переданный гражданам на выращивание по договорам»;

— 11-8 «Скот, принятый от населения для продажи»;

— 11-9 «Скот, переданный в переработку на сторону».

Учет поступления животных

Птица и скот приходуются в состав животных на откорме и выращивании по разным причинам. Это может быть покупка, приплод, выбраковка, принятие в дар или принятие на продажу от населения. В каждом из этих случаев после осуществления оценки суммы относятся в дебет 11 на соответствующий субсчет. При оформлении приплода необходимо составлять акт по форме № СП-39. Этот акт составляется в двух экземплярах заведующим фермой, зоотехником или бригадиром в день получения приплода отдельно по каждому виду. В нем отражается фамилия, имя, отчество работника, за которым закреплены животные, кличка или номер матки, количество голов и масса полученного приплода, присвоенные инвентарные номера, делаются отметки об отличительных признаках.

Акты подписываются материально-ответственными лицами. Отдельно фиксируются мертворожденные животные.

Один экземпляр акта используют для записей в зоотехническом учете, а затем передают материально-ответственному лицу. Второй передается в бухгалтерию на следующий день после его составления.

На основании актов на оприходование приплода в бухгалтерии делают запись:

Дебет 11

Кредит 20 субсчет «Животноводство»

— оприходован приплод молодняка КРС.

Покупка птицы и скота у населения оформляется договором купли-продажи и приемо-расчетной ведомостью на животных, принятых от населения (форма N СП-40) с указанием стоимости по ценам приобретения, голов, веса и упитанности.

Приобретение птицы и скота у населения оформляется проводкой: Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками».

При безвозмездной передаче молодняка делается проводка: Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 98 «Доходы будущих периодов».

При покупке у сторонних фирм учет ведется с использованием счетов-фактур и товарно-транспортных накладных. Таким образом, животные, приобретенные со стороны, а также поступившие в порядке безвозмездной передачи, приходуются на основании товарно-транспортных накладных и счетов-фактур, актов приема-передачи, ветеринарных, племенных свидетельств и других документов.

В этом случае бухгалтер предприятия отражает эти операции покупке у сторонних фирм так:

Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками»,

Дебет 19 «НДС» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками».

То есть, приобретение животных у поставщиков отражают в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 11 Кредит 60

— оприходован для выращивания и откорма полученный от поставщиков молодняк КРС;

Дебет 19 Кредит 60

— отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком по счету-фактуре.

Организация учета животных на выращивании и откорме при выбраковке из основного стада оформляется записью:

Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 01 «Основные средства».

При этом перевод делается по первоначальной стоимости животного.

То есть, животных, выбракованных из основного стада и поставленных на откорм, принимают на учет записью:

Дебет 11 Кредит 01

— принят на учет продуктивный скот по первоначальной стоимости.

Учет прироста живой массы животных

От животных на выращивании и откорме получают прирост живой массы как основной вид продукции. Для определения прироста (привеса) молодняк и животных на откорме ежемесячно взвешивают по группам. Результаты отражают в Ведомости взвешивания животных (форма N СП-43). Ведомость составляет зоотехник, заведующий фермой или бригадир. В ней указывают массу на дату взвешивания и данные на дату предыдущего взвешивания. Разница в данных составит либо прирост живой массы, либо отвес.

Ведомость подписывают зоотехник, бригадир и работник, за которым закреплен скот.

Общие итоги ведомости используют для составления Расчета определения прироста живой массы (форма N СП-44). Он составляется в целом по ферме в разрезе материально-ответственных лиц и половозрастных групп животных. Для этого к массе животных на конец отчетного периода прибавляют массу выбывшего поголовья (включая павшего) и вычитают массу поголовья на начало отчетного периода и поступившего за отчетный период. Итог расчета представляет собой валовой прирост живой массы скота по возрастной группе, находящейся на выращивании или откорме в течение отчетного периода, то есть без вычета массы павших животных. После очередного взвешивания величину привеса указывают по дебету счета 11 с помощью бухгалтерской записи: Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 20 «Основное производство».

То есть, данные о привесе отражают так:

Дебет 11

Кредит 20 субсчет «Животноводство»

— отражен привес животных.

Выбытие животных

Для списания скота и птиц с баланса фирмы может быть много различных причин. Такими причинами могут быть: падеж, перевод в другое стадо, продажа, забой.

При осуществлении этих операций делаются проводки по кредиту счета 11.

При переводе голов из одного стада в другое следует составлять акты по форме № СП-47. Документ является универсальным, так как используется по всем видам и учетным группам животных, в том числе при переводе КРС в основное стадо.

Акт составляет зоотехник, заведующий фермой или бригадир непосредственно в день перевода животных из одной группы в другую. В документе указывается, из какой группы в какую переводятся животные, их инвентарные номера, пол, класс, масть и другие особенности, время рождения, количество голов, балансовая стоимость, подписи работников, принявших и сдавших скот. На основании этих актов ведется учет животных на выращивании и откорме. Проводки будут такие:

  • Дебет 11 «Животные на откорме» Кредит 11 «Животные на откорме» – внутренняя проводка, характеризующая перевод скота или птицы (используются необходимые субсчета).

  • Дебет 08 «Перевод молодняка в основное стадо» Кредит 11 «Животные на откорме» – выделена стоимость животных, которые переводятся в основное стадо.

  • Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Перевод молодняка в основное стадо» – животные переведены в основное стадо.

На каждый случай забоя, вынужденной прирезки, падежа, гибели от стихийных бедствий, пропажи животных составляется Акт на выбытие животных по форме N СП-54.

Акт составляется комиссией, в которую входят заведующий фермой, зоотехник, ветврач и работник, ответственный за содержание данного животного. Он оформляется в день выбытия (забоя, падежа, прирезки, пропажи) и немедленно передается на рассмотрение администрации сельхозпредприятия. В акте должны быть подробно указаны причины и обстоятельства выбытия, а также возможное использование продукции (в пищу, на корм скоту, на уничтожение и др.). В случае падежа или вынужденной прирезки в акте указываются причина и диагноз.

Продукция забоя в виде мяса и шкур сдается на склад сельхозпредприятия по накладной, которая с подписью кладовщика, принявшего продукцию, прилагается к акту на выбытие животных. Если шкура имеет товарную ценность, в акте указывается: «Шкура снята и сдана на склад, накладная N _____». Если шкура не используется, то записывают: «Труп утилизирован вместе со шкурой».

Продажа скота и птицы сопровождается составлением товарно-транспортных и иных накладных с обязательным приложением ветеринарных свидетельств. Проводки составляются следующим образом:

  • Дебет 62 «Расчеты с покупателями» Кредит 90 субсчет «Выручка» – определена сумма выручки от продажи.

  • Дебет 90 субсчет «Себестоимость продаж» Кредит 11 «Животные на откорме» – списана себестоимость выбывшего скота.

  • Дебет 90 субсчет «НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты НДС» – начислен НДС от суммы продажи.

Падеж скота

При гибели животных или случаях забоя надо составить акт по форме № СП-54.

Продукцию, полученную при этом, приходуют на склад по накладным.

Забой оформляют такими проводками:

  • Дебет 94 «Недостачи и потери» Кредит 11 «Животные на откорме» – зафиксирована в бухучете пропажа скота, или его падеж.

  • Дебет 20 «Основное производство» Кредит 11 «Животные на откорме» – отражена стоимость животных (в т. ч. молодняка), забитых на мясо после откорма.

  • Дебет 43 «Готовая продукция» Кредит 20 «Основное производство» – на склад оприходованы шкуры, мясо.

В конце месяца необходимо составить отчет по форме № СП-51. Этот отчет наряду с первичными документами передается в бухгалтерию.

Животные на выращивании и откорме и бухгалтерский баланс

Предприятия животноводства и птицеводства (комплексы по выращиванию и откорму крупного рогатого скота и свиней, птицефермы и т.д.) по строке 1210 баланса указывают дебетовое сальдо по счету 11 «Животные на выращивании и откорме». По этой строке приводят данные о стоимости: молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птиц; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для реализации (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для реализации. Также по этой строке отражают молодняк животных, полученных в качестве приплода.

Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве: общие принципы

Для с/х предприятий применимы все общие принципы и правила экономики и бухгалтерского учета, действующие в Российской Федерации. Это:

  • ФЗ «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ;
  • план счетов, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;
  • комплекс ПБУ;
  • иные нормативные документы, регулирующие ведение бухучета в РФ.

Особенности отражения сельхозопераций в бухучете связаны с их особыми характеристиками:

  • сезонностью;
  • длительными производственными циклами;
  • большой долей оборотов внутри предприятия и др.

Земля как главное средство производства в сельском хозяйстве

Земельные угодья занимают особое место в сельском хозяйстве. Это главный объект основных средств и основной предмет приложения труда. При этом земля имеет существенные отличия от других средств производства:

  • не изнашивается и не амортизируется;
  • при правильном использовании может улучшать свои свойства (например, в части повышения плодородия);
  • не является объектом, создаваемым человеком;
  • земельный участок нельзя изготовить, заменить, переместить.

Все это приводит к особенностям учета земли:

  1. Земельные участки могут использоваться предприятием на праве собственности, пользования или аренды. Соответственно, бухучет должен вестись таким образом, чтобы обеспечивалась аналитика по этому аспекту как на балансе, так и на забалансовых счетах.
  2. При оприходовании земля оценивается:
  • по затратам на покупку;
  • стоимости имущества, обмениваемого на земельный участок (при мене);
  • рыночной стоимости на дату оприходования (при безвозмездном получении);
  • соглашению сторон (при вкладе в УК).

Если ни один из перечисленных выше способов не подходит, землю оценивают по нормативной цене.

ВАЖНО! Определение нормативной цены земли дано в ст. 25 закона РФ «О плате за землю» от 11.10.1991 № 1738-I. Нормативная цена — это величина, которая определяется исходя из потенциального дохода от конкретного земельного участка за расчетный срок окупаемости.

  1. Аналитика земельных угодий обеспечивается в разрезе как минимум:
  • действующих сельскохозяйственных угодий (они, в свою очередь, подразделяются по использованию: пашни, многолетние культурные насаждения (сады, виноградники), пастбища, сенокосы и т. д.);
  • земель под паром (отдыхающих для восстановления плодородия);
  • площадей лесов и древесно-кустарниковых посадок (защитных полос для других объектов землепользования);
  • земель под водой и на стадии мелиорации;
  • земель под дорогами, прогонами и просеками;
  • земель под общественными постройками;
  • прочих земель в зависимости от их назначения и использования.

В отношении земельных участков сельхозназначения ставка земельного налога устанавливаюся муниципалитетами. Она не может превышать 0,3% (пп.1 п.1 ст. 394 НК РФ). Ставка значительно ниже, чем для остальных категорий земель. Сохраняется ли пониженная ставка, если земли переданы в аренду? А если земля простаивает? Узнайте экспертное мнение КонсультантПлюс, получив пробный доступ к системе бесплатно.

Формулу для расчета земельного налога см. .

  1. Бухучет при этом ведется с использованием стандартных счетов и проводок для внеоборотных активов. Например, поступление участка земли в собственность отражается так:
  • Дт 08 Кт 60, 76, 75, 98 — приобретено право собственности на землю;
  • Дт 01 Кт 08 — земля принята на баланс по акту.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Для операций с землей существуют отдельные формы первички, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 16.05.2003 № 750. Например, для оприходования земельного участка сельхозназначения (угодий) применяется форма 401-АПК.

Как различия в с/х отраслях влияют на бухучет в них

Отраслевые различия ведут к тому, что классификация одних и тех же видов деятельности для целей бухгалтерского учета в сельском хозяйстве может отличаться.

Например, для предприятия, производящего комбикорма, посев и уборка соответствующих культур, заготовка сена будут основными видами деятельности. А для предприятия, специализирующегося на откорме крупного скота, та же заготовка сена на имеющихся сенокосах станет вспомогательным производством.

Соответственно, по-разному будет обеспечен учет:

  • производитель комбикорма будет учитывать свои затраты на заготовку сена на счете 20;
  • а владелец мясной фермы — на счете 23;
  • бухгалтерский учет молока в сельском хозяйстве ведется на субсчетах, открытых к счетам 20 «Переработка молока» и 10 «Молоко» как сырье.

Нюансы учета сезонного производства

Из-за климатических условий деятельность большинства с/х предприятий носит сезонный характер. Это ведет к тому, что у предприятия есть периоды активности и простоя. И если с отсутствием дохода в несезон все более-менее ясно, то как быть с расходами?

В периоде простоя важно правильно классифицировать расходные статьи для целей учета:

  • на активы;
  • расходы, относящиеся к будущим периодам;
  • текущие расходы.

Как можно заметить из этой классификации, предполагается, что в периоде простоя у с/х предприятия нет прямых затрат, связанных с реализацией продукции, т. к. нет реализации. Отметим, что в состав прямых затрат в сельском хозяйстве включаются:

  • прямые материальные затраты на производственный процесс;
  • расходы на оплату труда занятых в основном производстве сотрудников (в том числе взносы на их обязательное страхование);
  • амортизация основных средств, используемых в основном производстве.

Таким образом, все расходы, произведенные в периоде простоя для обеспечения работы в следующем сезоне, учитываются либо как активы, либо как расходы, понесенные в текущем периоде, но относящиеся к будущим.

Исключение составляют постоянные косвенные расходы, например зарплата администрации. Они относятся в расходы ежемесячно.

Пример 1

ООО «Комбикорм», ведущее деятельность в средней полосе России, в феврале 2020 года произвело такие расходы:

  • приобрело новый комбайн;
  • отремонтировало 2 уже имеющихся комбайна собственными силами;
  • приобрело семена нового сорта кормовой кукурузы;
  • выплатило зарплату руководителю и бухгалтеру.

В учете ООО сделаны проводки:

  • Дт 08 Кт 60 — отражено приобретение нового комбайна;
  • Дт 97 Кт 60 — закуплены запчасти и материалы для ремонта 2 старых комбайнов;
  • Дт 97 Кт 70 — начислена зарплата техникам, производившим ремонт;
  • Дт 97 Кт 69 — начислены страховые взносы с сумм, относящихся к ремонту оборудования;
  • Дт 10 Кт 60 — оприходован посадочный материал (семена);
  • Дт 26 Кт 70, 69 — начислена зарплата администрации и страховые взносы с нее.

В отношении заработной платы следует иметь в виду, что трудовые отношения с сезонными работниками тоже имеют свою специфику. В нашей статье подробно останавливаться на сезонных работниках мы не будем.

Больше можно прочесть в статье «Ст. 59 ТК РФ: вопросы и ответы».

В завершение темы сезонности нельзя не коснуться начисления амортизации в сельском хозяйстве.

Для целей бухучета амортизация используемых сезонно ОС должна начисляться в течение сезона. То есть годовую норму нужно вложить в сезон (п. 19 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н). Например, если деятельность ведется 5 месяцев в году, то за каждый месяц сезона нужно списывать 1/5 годовой нормы амортизационных отчислений.

ВАЖНО! Для целей налогового учета ситуация с амортизацией ОС иная. П. 3 ст. 256 НК РФ не предусматривает исключения из состава амортизируемого имущества ОС из-за их сезонного использования. Равно как не предусмотрено в НК РФ сезонное начисление амортизации методом, применяемым в бухучете. Для целей налогообложения амортизация в сельском хозяйстве начисляется в соответствии с НК РФ, что ведет к образованию временных налоговых разниц при сезонных работах.

Разграничение по производственным циклам

Еще одна особенность сельского хозяйства в том, что производственный цикл часто не совпадает с отчетным годом. Пример — выращивание озимых культур, которые засеваются осенью одного года, а собираются весной — летом следующего.

В результате в бухучете с/х организаций принято разграничение расходов на производство по периодам (годам):

  • затраты прошлых периодов (лет) под урожай текущего;
  • затраты текущего периода под урожай будущего;
  • затраты текущего периода под урожай в нем же.

Для организации распределения прямых затрат на счете 20 открываются аналитические субсчета. Например, 20/производство отчетного года и 20/производство будущего года.

Дополнительный нюанс существует и для распределяемых расходов. Они являются самостоятельными промежуточными объектами учета затрат (см. п. 44 методических рекомендаций Минсельхоза России, утвержденных приказом Минсельхоза от 06.06.2003 № 792). То есть в течение года эти расходы учитываются на отдельных аналитических счетах, а в конце распределяются на аналитику затрат по годам — под урожай текущего года и будущего.

Еще один нюанс формирования себестоимости, вытекающий из биологических особенностей сельского хозяйства, — применение плановой и фактической себестоимости.

Для смещенного производственного цикла характерен учет затрат по плановой себестоимости в течение календарного года. Фактическая себестоимость определяется 1 раз в последний день года путем специального расчета. Выявленные отклонения между фактом и планом относятся:

  • по уже реализованной в отчетном году продукции — на счет 90;
  • остатку готовой продукции на складах — на счет 43.

Пример 2

ООО «Агроном» в 2019 году приняло решение сеять озимую пшеницу. Помимо этого, ООО высевает и другие зерновые культуры. В 2020 году обнаружилось, что в результате заморозков погибло порядка 20% урожая озимых.

В сентябре 2020 года ООО сделало проводку: Дт 20 (урожай-2019) Кт 10, 70, 69 — на сумму прямых фактических затрат на посев озимых — 1 000 000 руб.

В декабре 2020 года ООО провело расчет фактической себестоимости за 2020 год:

  • Дт 20 (урожай-2019) Кт 20 (амортизация ОС) — 200 000 руб. (списана распределенная между видами посевов амортизация используемых ОС на урожай текущего года);
  • Дт 20 (урожай-2020) Кт 20 (амортизация ОС) — 100 000 руб. (списана распределенная амортизация на урожай следующего года);
  • Дт 43 Кт 20 (урожай-2019) — 200 000 руб. (списаны отклонения факта от плана на счет готовой продукции текущего года).

В мае 2020 года:

  • Дт 20 (урожай-2020) Кт 10, 60, 70, 69 — 400 000 руб. (учтены расходы на уборку урожая озимых по плановой себестоимости);
  • Дт 43 Кт 20 (урожай-2019) — 1 500 000 (1 000 000 + 100 000 + 400 000) руб. (сформирована текущая себестоимость урожая озимых в 2018 году);
  • Дт 91 Кт 20 (гибель посевов — 2020) — 300 000 руб. (отражен в учете убыток от гибели посевов);
  • Дт 90 Кт 43 — 1 500 000 руб. (списана себестоимость реализованных озимых).

В декабре 2020 года ООО нужно будет закончить расчеты по урожаю озимых — 2020:

  • Дт 20 (урожай-2020) Кт 20 (амортизация ОС) — 100 000 руб. (списана распределенная амортизация ОС за сезон 2020 года);
  • Дт 90 Кт 20 (гибель посевов) — 300 000 руб. (отсторнирована себестоимость реализованного урожая на сумму убытка от гибели посевов);
  • Дт 90 Кт 20 (урожай-2020) — 100 000 руб. (скорректирована себестоимость реализованного урожая на сумму распределяемых расходов).

Поскольку растениеводство в РФ не всегда приводит к прибыли, государство выделяет финансовую поддержку данной категории сельхозпроизводителей. Субсидии выделяются на определенные цели и должны быть учтены раздельно от других финансовых потоков. Как правильно организовать такой учет и какие нюансы учесть, чтобы избежать лишних налогов и претензий фискалов? Получите бесплатный пробный доступ к системе КонсультантПлюс и читайте ответы на эти и другие вопросы в консультации эксперта.

Внутрихозяйственный оборот в сельском хозяйстве

Для сельхозпредприятий часто характерно использование результатов производственного цикла в следующем или параллельном производственном цикле. Например, часть урожая агрокультур, являющаяся готовой продукцией растениеводства, может быть оставлена в качестве посевного материала. Часть выращенных на продажу овощей может быть использована как добавка к корму животных при выращивании и откорме.

Подобные операции требуют особого отражения на счетах бухучета внутрихозяйственных оборотов. Выполняется перенос части себестоимости основного производства или готовой продукции снова в тот же производственный цикл или другое основное производство.

Нетипичные проводки при этом такие:

  • Дт 20 (аналитика 1) Кт 20 (аналитика 2);
  • Дт 20 (аналитика 2) Кт 43 (аналитика 1).

Подробнее об учете внутрихозяйственных оборотов читайте .

Итоги

Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве имеет большое количество нюансов. Несмотря на то, что он ведется с применением общих основ и общего плана счетов, порядок учета отдельных статей может существенно отличаться от порядка в других отраслях. Это связано в первую очередь со спецификой с/х деятельности, зависящей от природных биологических циклов, климатических условий и использования земли как основного актива.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Полный и бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Главная / Преподаватели / Факультет экономики и финансов / Кафедра бухгалтерского учета

Учебные дисциплины: Бухгалтерский (финансовый) учет; Бухгалтерский (управленческий) учет; Бухгалтерская (финансовая) отчетность; Теория бухгалтерского учета; Бухгалтерский (финансовый) учет: продвинутый курс; Бухгалтерский учет ВЭД
Ученая степень: К.э.н.
Должность: Зав.кафедрой, доцент

Постникова Любовь Валерьевна

Образование:
Высшее, в 1984 г. окончила экономический факультет МСХА имени К.А.Тимирязева по специальности «Бухгалтерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности в сельском хозяйстве».

Дополнительная профессиональная подготовка:

С 1990 по 1994 год прошла обучение в очной аспирантуре РГАУ – МСХА имени К.А. Тимирязева.
В 1994 г. защитила кандидатскую диссертацию на тему «Экономические взаимоотношения сельскохозяйственных предприятий и торгово-заготовительными организациями в условиях становления рынка» по специальности 080005 «Экономика, планирование и организация управления народным хозяйством и его отраслями (сельское хозяйство)».
В 2001 году присвоено ученое звание доцента по кафедре бухгалтерского учета и финансов.
В 2000-2001 г. прошла стажировку по курсу «Финансовый менеджмент» в университете Вагенингин (Нидерланды).
В 2007 г. участвовала в учебных семинарах:

  • «Диплом АССА по Международной финансовой отчетности (АССА ДипИФР)»,
  • «Техника трансформации отчетности (от РСБУ к МСФО)»,
  • «МСФО (IAS) 41 и российское ПБУ», Москва, PriceWaterhouseCoopers, апрель 2007 г.

2007 г. – повышение квалификации ИДПО «ВШУ АПК» РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева по теме «Инновационные модели и технология высшего профессионального образования» в объеме 72 час.
2008 г. – повышение квалификации в ФГОУ ВПО «Российский университет дружбы народов» по программе «Иностранный язык профессионального общения в сфере АПК» в объеме 400 час.
2009 г. – прошла полный курс обучения «КонсультантПлюс/Технология ПРОФ» в Учебном центре ЗАО «КонсультантПлюс» в объеме 12 час.
2009 г. – повышение квалификации в ФГУ ВПО «Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации» по программе «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» в объеме 160 час.
2011 г. – повышение квалификации в ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный заочный университет» по программе «Дистанционные образовательные технологии в профессиональной деятельности преподавателя ВУЗа» в объеме 72 час.
2012 г. – прошла полный курс обучения основным принципам работы с системой КонсультантПлюс в Учебном центре ЗАО «КонсультантПлюс» в объеме 12 час.
2012 г. – повышение квалификации в ГБОУ ВПО «Нижегородский государственный инженерно-экономический институт» по программе «Социально-экономические проблемы развития муниципальных образований» в объеме 36 час.
2013 г. – повышение квалификации ИДПО «ВШУ АПК» РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева по теме «Современные подходы к организации и нормативно-правовому сопровождению учебного процесса в соответствии с ФЗ-273 «Об образовании в Российской Федерации» в объеме 72 час.
В 2013 г. участвовала в двухдневном мастер-классе для преподавателей по МСФО, проведенном Институтом профессиональных бухгалтеров России и Фондом МСФО.
2013 г. – повышение квалификации в ИДПО ФГБОУ ВПО «Ставропольский государственный аграрный университет» по дополнительной профессиональной программе «Современные инновационные подходы к преподаванию учетно-финансовых дисциплин» в объеме 72 час.
2013 г. – участвовала в семинаре УМО России по образованию в области финансов, учета и мировой экономики «Актуальные вопросы реализации основных образовательных программ в условиях введения ФГОС» в объеме 59 час.
2014 г. – повышение квалификации в ЧУ ДПО «Международная бизнес академия» по программе «Подготовка экспертов, руководителей экспертных групп, представителей экспертных организаций для включения в реестр экспертов и экспертных организаций, привлекаемых для оценки качества образования и сертификации профессиональных квалификаций» в объеме 72 час.
2015 г. – повышение квалификации в ФГАОУ ВПО «Национальный исследовательский технологический институт» по дополнительной профессиональной программе «Методика и технология государственной аккредитации программ подготовки научно-педагогических кадров в аспирантуре (адъюнктуре), программы ординатуры, программы ассистентуры-стажировки» в объеме 36 час.
2015 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ВО «РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева» по теме «Профессионально-общественная аккредитация образовательных программ в системе высшего образования» в объеме 16 час.
2015 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ВО «РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева» по теме «Использование информационно-коммуникационных технологий при подготовке научно-педагогических кадров» в объеме 72 час.
2016 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ДПО «Российская академия кадрового обеспечения агропромышленного комплекса» по дополнительной профессиональной программе «Инновационные технологии и организация производства в АПК» в объеме 72 час.
2016 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ВО «РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева» по теме «Использование информационно-коммуникационных технологий, внедрение дистанционных форм обучения в образовательную деятельность» в объеме 12 час.
2016 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ДПО «Российская академия кадрового обеспечения агропромышленного комплекса» по программе профессиональной переподготовки «Методика преподавания и современные образовательные технологии» в объеме 504 час.
2016 г. – повышение квалификации в ФГБОУ ВО «РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева» по программе «Профессионально-общественная аккредитация образовательных программ высшего образования аграрного профиля» в объеме 24 час.
2016 г. – повышение квалификации в ЧОУ ДПО «1С-Образование» по программе повышения квалификации «Новые информационные технологии в образовании (применение технологий «1С» в условиях модернизации экономики и образования в объеме 16 час.
Имеет квалификационный аттестат профессионального бухгалтера, является членом Института профессиональных бухгалтеров России, ежегодно проходит курсы повышения квалификации в объеме 40 часов.

Трудовая деятельность:
После окончания МСХА имени К.А.Тимирязева работала заместителем главного бухгалтера Всесоюзном институте удобрений и агропочвоведения (ВИУА) имени Д.Н. Прянишникова.
С 1994 года работала в должности ассистента, старшего преподавателя, доцента на кафедре бухгалтерского учета.
С октября 2005 года работает в должности заведующего кафедрой бухгалтерского учета.
Научно-педагогическую деятельность совмещала с производственной работой: бухгалтер ООО «Агроинвест», принимает участие в аудиторских проверках, оказывает консультационные услуги.
Осуществляет руководство научно-исследовательской работой аспирантов, студентов, магистров, дипломным и курсовым проектированием.

Выпускные квалификационные работы студентов неоднократно становились призерами Всероссийских конкурсов дипломных работ по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», проводимых УМО при Финансовой академии при Правительстве РФ:

Кудаева Ольга – 2 место (руководитель — доц. Л.В.Постникова);
Чистикова Татьяна – 3 место (руководители — доц. Л.В.Постникова, доц. Уколова А.В.);
Провоторова Надежда – 2 место (руководитель – доц. Л.В. Постникова).
Научная работа аспирантки Дымшеевой С.Д., проводимая под руководством Постниковой Л.В., экспертным советом Всероссийской выставки научно-технического творчества молодежи — 2007 награждена медалью «За успехи в научно-техническом творчестве».
Подготовлено семь кандидатов экономических наук по специальности 080012 «Бухгалтерский учет, статистика»:

  • Шадрина М.А. Бухгалтерский учет лизинга животных в организациях АПК. 2004 г.
  • Кудаева О.В. Учетно-информационное обеспечение внешнеторговой деятельности сельскохозяйственных организаций. 2009 г.
  • Дымшеева С.Д. Учетно-аналитическое обеспечение операций по страхованию сельскохозяйственных организаций. 2010 г.
  • Коржавина Т.Ю. Развитие бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК. 2010 г.
  • Прокофьева Н.В. Развитие бухгалтерского учета государственной помощи в сельскохозяйственных организациях. 2011 г.
  • Беззубцева Н.А. Развитие бухгалтерского учета экспортно-импортных операций в организациях АПК. 2012 г.
  • Чистикова Т.А. Развитие бухгалтерского учета лизинга имущества в сельскохозяйственных организациях. 2012 г.

Является координатором магистерских программ: «Учет и аудит», «Бухгалтерский учет и налогообложение».

Тематика научных исследований:

«Развитие системы бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности организаций АПК».

Научно-методические публикации:

Опубликовано более 360 научных и учебных работ, включая монографии, научные статьи, учебники, учебные пособия, методические рекомендации и указания.

Является автором и соавтором следующих учебников и учебных пособий:

Является автором и соавтором следующих монографий:
Участвовала в выполнении научных работ по заказу МСХ РФ по бухгалтерскому учету:

  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в молочном и мясном скотоводстве.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету в обслуживающих производствах и хозяйствах сельскохозяйственных организаций.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат труда и его оплаты в сельскохозяйственных организаций.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету инвестиций, осуществляемых в форме капитальных вложений в сельскохозяйственных организаций.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и исчислению себестоимости продукции овцеводства.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в растениеводстве.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат и выхода продукции в молочном и мясном скотоводстве.
  • Методические рекомендации по бухгалтерскому учету в обслуживающих производствах и хозяйствах сельскохозяйственных организаций.
  • Методические рекомендации по организации первичного учета в сельскохозяйственных организациях.
  • Методические рекомендации по закрытию счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях.
  • Методические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета и форм отчетности для получения дополнительных данных о структуре себестоимости основных видов сельскохозяйственной продукции.
  • Методические рекомендации по проведению контрольных мероприятий в федеральных государственных учреждениях Минсельхоза России по эффективному использованию средств федерального бюджета и федеральной собственности, закрепленной на праве оперативного управления.
  • Методические рекомендации по проведению контрольных мероприятий по эффективному использованию субсидий, направленных в бюджеты субъектов Российской Федерации для реализации Государственной программы развития сельского хозяйства и регулирования рынка сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия на 2008-2012 годы.

Членство в ассоциациях, почетные звания, награды

  • член секции финансового контроля Научно-технического совета Минсельхоза России
  • член редакционного совета научно-практического журнала «Бухучет в сельском хозяйстве» (из перечня ВАК);
  • член редакционного совета научно-практического журнала «Белый люпин».

Награждена Почетной грамотой Министерства сельского хозяйства РФ, Почетной грамотой префекта Северного административного округа города Москвы, Медалью Александра Васильевича Чаянова, благодарностями и грамотами УМО по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», Института профессиональных бухгалтеров России, ректоров вузов.

© И.А. Чусов, 2008

УДК 657.1:631.243.32 ББК 65.052.253.2

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ В ОТРАСЛИ ПОДРАБОТКИ И ХРАНЕНИЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ПРОДУКЦИИ (НА ПРИМЕРЕ ЭЛЕВАТОРОВ)

И.А. Чусов

В статье рассмотрены вопросы организации бухгалтерского и налогового учета на элеваторах, осуществляющих хранение, сушку и подработку зерна. Поскольку элеваторы, как правило, не относятся к крупным предприятиям, автор обосновывает возможность организации в них налогового учета в рамках бухгалтерского учета с корректировками для целей налогообложения, что позволит сократить издержки на ведение двойного учета. Предложенный способ постановки налогового учета рекомендован автором для применения в небольших организациях подработки и хранения сельхозпродукции, в которых различия между бухгалтерским и налоговым учетом минимальны.

Ключевые слова: бухгалтерский учет, налоговый учет, сельскохозяйственная продукция, элеваторы, хранение зерна.

Отраслевая направленность и структура любого субъекта хозяйственной деятельности оказывает значительное влияние на организацию бухгалтерского и налогового учета.

Элеваторы, относящиеся к АПК, по своим масштабам могут быть представлены небольшими, средними и крупными производствами. Элеватор — многопрофильное предприятие, осуществляющее хранение, сушку и подработку зерна, принятого на ответственное хранение от других организаций. Как правило, в производственную структуру элеватора входят подразделения вспомогательного производства и обслуживающие хозяйства.

Бухгалтерский учет доходов и расходов по каждому виду деятельности элеватора ведется на соответствующих субсчетах счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 90-1 «Доходы от продаж», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-9 «Прибыли и убытки от продаж». Доходы и рас-

ходы признаются в бухгалтерском учете с соблюдением принципов допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и соответствия доходов и расходов .

Себестоимость услуг элеватора калькулируется ежемесячно в соответствии с Методическими рекомендациями по учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденными Приказом Минсельхоза России от

6 июня 2003 г. N° 792.

При организации учета необходимо определить принцип распределения прямых и косвенных расходов между разными видами деятельности элеватора.

Прямые затраты, непосредственно относящиеся к конкретному виду производственной деятельности, необходимо списывать на его себестоимость на основании первичных учетных документов. Для распределения косвенных затрат предприятие должно самостоятельно выбрать экономически обоснованный критерий их распределения с учетом отраслевых особенностей формирования себестоимости готовой продукции (работ, услуг).

Выбранный критерий следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Такими критериями могут быть:

1) натуральные показатели, если работы (услуги) могут быть в них измерены и если показатели сопоставимы по различным заказам;

2) сумма всех прямых расходов, относящихся к конкретному виду деятельности;

3) стоимость любого элемента, составляющего прямые расходы:

— сумма материальных расходов;

— величина расходов на оплату труда производственного персонала;

— сумма амортизационных отчислений основных производственных фондов. Элеватор оказывает услуги по хранению,

имеющие длительный (иногда более одного налогового периода) цикл. В связи с этим наибольшая точность при распределении затрат между объектами учета достигается при использовании натурального показателя — тон-но-дня хранения зернопродуктов. Для распределения затрат на услуги по очистке, сушке, подработке зерновых применяется показатель количества тонн подработанного зерна.

Названные натуральные показатели можно использовать и в качестве критерия для распределения расходов между видами деятельности, а также между остатками незавершенного производства (далее НЗП) и выполненными работами (заказами) в налоговом учете. Это позволит соблюсти принцип рациональности при ведении бухгалтерского учета на многопрофильном предприятии. Он установлен п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденного Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. № 60н.

Также принципу рациональности соответствует организация учета на элеваторе оперативно-бухгалтерским (сальдовым) методом. Его применение позволит бухгалтерии не дублировать складской учет, а использовать его учетные формы по движению зерна в качестве аналитических учетных регистров.

Отношения сторон по договору хранения зерновых регулируются ст. 907-918 Гражданского кодекса (далее ГК) РФ, а также нормами гл. 47 ГК РФ.

Взаимоотношения поклажедателя и хранителя оформляются договором на хранение давальческого сырья. В договоре отражаются: количество передаваемого зерна, стоимость, качество, сроки хранения, порядок расчетов за услуги. Цена услуги может быть определена путем составления сметы оказанных услуг или в процентах от стоимости хранимой продукции. Оплата услуг по хранению может производиться денежными средствами либо натуроплатой — хранимой продукцией.

Затраты по длительному хранению продукции формируются на отдельном аналитическом счете учета затрат услуг на хранение собственной продукции. По мере списания в производство либо оптовой реализации затраты списываются на счет 20 «Основное производство» по соответствующим субсчетам либо на соответствующие издержки обращения по оптовой реализации.

Основным методом учета затрат и калькулирования себестоимости услуг на хранение и подработку зерна является позаказный метод.

На каждый договор (заказ), заключенный на выполнение работ (оказание услуг), открывается карточка регистрации, в которой учитываются все расходы (прямые и косвенные), образовавшиеся в ходе исполнения договора. Косвенные затраты распределяются между заказами способом, определенным организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В карточки расходы заносятся накопительным итогом в течение всего периода выполнения работ. Суммируя расходы по карточкам невыполненных заказов (или выполненных, но не принятых заказчиками) на конец месяца, предприятие определяет объем незавершенного производства. Аналитический учет по счетам 20 и 23 организуется в разрезе объектов калькулирования (видов работ, услуг). При выборе способа калькулирования полной себестоимости косвенные расходы, учтенные на счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», ежемесячно списываются на счет 20 «Основное производство».

Себестоимость формируется по фактическим затратам, приходящимся на каждого

поклажедателя, методом определения суммы фактических месячных затрат на тонно-день хранения. Формирование себестоимости услуг по подработке, приемке, отгрузке можно организовать тем же методом, но рассчитывать себестоимость по хозяйствам не на тон-но-дни, а только на тоннаж. Для этого предварительно формируют фактические месячные затраты предприятия по подработке, приемке и отгрузке на отдельных аналитических счетах.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

Необходимость «доработки» налогового учета в организациях обусловлена постоянным реформированием налогового законодательства.

Налоговый учет предполагает методологию учета, полный учетный цикл, не зависящий от бухгалтерского учета по своей цели, который организуется в регистрах налогового учета (регистрах хозяйственных операций, промежуточных расчетов, состояния единицы налогового учета, декларации, счетах налогового учета и т. д.).

Рассмотрим более детально предложение по постановке налогового учета в отрасли заготовки и подработки сельскохозяйственной продукции.

Правила отнесения расходов к прямым и косвенным в бухгалтерском и налоговом учете различны.

Для определения величины прямых расходов текущего отчетного периода вся сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП согласно порядку, установленному в п. 1 ст. 319 Налогового кодекса (далее НК) РФ.

Наличие или отсутствие НЗП зависит от того, что понимать под заказом для налогового учета. Налоговое законодательство термина «заказ» не содержит. Согласно нормам ГК РФ в договоре хранения могут быть определены отдельные этапы выполнения работ. Следовательно, под термином «заказ» может подразумеваться как этап выполненных работ, так и все работы в целом.

Определять объем заказов можно используя один из показателей, приведенных в разд. 6.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729. К таким показателям отно-

сятся: стоимость заказов, указанная в договоре; сметная стоимость работ, то есть плановая калькуляция работ без учета нормы прибыли; стоимость заказов, формируемая на основании прямых расходов, относящихся непосредственно к каждому заказу; натуральные показатели, если работы могут быть измерены в таких показателях и если они по различным заказам сопоставимы.

Рассмотрим порядок формирования расходов на услуги по хранению зерна. Для упрощения допускается, что материальные расходы, а также способы начисления и суммы затрат на амортизацию основных средств в бухгалтерском и налоговом учете совпадают. Величина косвенных расходов и выручки от реализации продукции (работ, услуг) в учетах также идентична. В течение года бухгалтер при обработке первичных документов рассматривает все получаемые доходы и понесенные расходы с точки зрения налогового учета и отражает доходы по кредиту счетов 012 «Доходы отчетного периода», а расходы -по дебету счетов 013 «Расходы отчетного периода». Чаще всего это делается одновременно с проведением в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Однако есть такие доходы и расходы, суммы и дата признания которых в бухгалтерском и налоговом учете могут не совпадать. Такие доходы и расходы в течение года нужно отслеживать отдельно для целей налогового учета.

Это можно сделать по следующим этапам.

I этап — сбор и проверка правильности оформления первичных бухгалтерских и организационно-распорядительных документов.

II этап — арифметические подсчеты -проверка правильности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета; выбор данных для проведения налоговых расчетов.

III этап — разноска данных в бухгалтерские и налоговые регистры — проведение налоговых расчетов; выявление расхождений налогового и бухгалтерского учета.

Одним из примеров несовпадения в бухгалтерском и налоговом учете расходов может служить сумма начисленной амортизации, если бухгалтерские и налоговые методы расчета сумм амортизации различны; другим примером являются суммы нормируемых расхо-

дов (представительские, некоторые рекламные и другие).

Рассмотрим данное предложение на примере учета основных средств и освоения природных ресурсов (указанные расходы в большей степени понижают налоговую базу по налогу на прибыль).

Согласно ст. 323 НК РФ отрицательный результат от реализации каждого отдельного объекта основных средств признается в налоговом учете расходами будущих периодов, которые включаются во внереализационные расходы ежемесячно равными долями начиная со следующего после реализации месяца. Срок, в течение которого списываются эти расходы, определяется как разность между сроком полезного использования объекта основных средств в месяцах и сроком его эксплуатации, включая месяц реализации .

Если от реализации какого-либо объекта основных средств получен отрицательный результат, то он переносится на расходы будущих периодов записями в регистрах налогового учета.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные в отчетном периоде организациями, указанными в подп. 2 п. 1 ст. 260 НК РФ, сумма которых превышает 10 % первоначальной (восстановительной) стоимости этих основных средств, включаются в состав прочих расходов равномерно в течение срока полезного использования, но не более 5 лет.

В соответствии со ст. 261 и 325 НК РФ расходы организации на освоение природных ресурсов включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет после завершения таких работ, а расходы по непродуктивной скважине — в течение 12 месяцев после ее ликвидации.

Подавляющее большинство бухгалтеров и руководителей предприятий заготовки и подработки сельскохозяйственной продукции относятся к введению налогового учета резко отрицательно. Это отношение связано с затратами времени на ведение двойного учета для целей бухгалтерского и налогового учета и с увеличением объема заполняемых бумаг. Многие малые и средние организации не могут позволить себе автоматизировать данный

участок учета, поскольку это требует дополнительных денежных расходов.

Поскольку элеваторы не относятся к крупным предприятиям, можно предложить следующий подход к организации налогового учета в рамках бухгалтерского учета с корректировками для целей налогообложения.

Особенностью такого подхода является адаптация для налогового учета бухгалтерского Плана счетов, то есть пересмотр порядка аналитического учета доходов и расходов. При этом прибыль, полученная по данным бухгалтерского учета, корректируется для целей налогообложения.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно (ст. 313 НК РФ), формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета и данных первичных документов разрабатываются налогоплательщиком также самостоятельно (ст. 314 НК РФ). Поэтому регистры налогового учета должны состоять из регистров бухгалтерского учета и единственного дополнительного регистра — регистра корректировки бухгалтерской прибыли для целей налогообложения.

Такой порядок не нарушает требований НК РФ. Регистр корректировки — это не что иное, как прошлогодняя Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 Расчета по налогу на прибыль (переработанная с учетом требований гл. 25 НК РФ) . Иначе говоря, в регистре корректировки должна отражаться разница между данными бухгалтерского и налогового учета в тех случаях, когда такая разница возникает.

Применение этого способа более крупными организациями весьма проблематично. В первом квартале такие организации, возможно, смогут успешно применять этот способ, но во втором, третьем и четвертом кварталах это будет делать все сложнее. Необходимо будет учитывать корректировки всевозможных показателей не только в течение квартала, но и по входящим остаткам, то есть поправлять корректировки, сделанные ранее. При таком объеме корректировочной работы можно легко запутаться и допустить ошибки, выявить которые будет

очень трудно, поскольку это не бухгалтерский баланс, в котором актив должен равняться пассиву.

Все решения, принятые руководством элеваторов в ходе разработки системы налогового учета, должны быть зафиксированы во внутренних документах, а именно в учетной политике организации в целях налогообложения, в которой отражаются выбранные организацией способы налогового учета, и приложения к нему, содержащие обоснование выбранных способов учета. Приказ по учетной политике может содержать описание всех применяемых способов учета, а не только тех, в отношении которых законодательством предусматривается вариантность способа или в отношении которых организация разрабатывает свой способ в связи с его неясностью или отсутствием в законодательстве.

Предложенный способ постановки налогового учета можно рекомендовать для применения в небольших организациях подработки и хранения сельскохозяйственной продукции, в которых различия между бухгалтерским и налоговым учетом минимальны.

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Климов, М. А. Налоговый учет : практ. руководство / М. А. Климов. — М. : Налоговый вестник, 2003. — 224 с.

29 нояб., 28, 29, 30, 31 дек. 2001 г., 29 мая, 24, 25 июля, 24, 27, 31 дек. 2002 г., 6, 22, 28 мая, 6, 23, 30 июня,

7 июля, 11 нояб., 8, 23 дек. 2003 г., 5 апр., 29, 30 июня, 20, 28, 29 июля, 18, 20, 22 авг, 4 окт., 2, 29 нояб., 28, 29,

I.A. Chusov